Аудит учетной политики

Аудит учетной политики

Аудит и оценка эффективности учетной политики

ВВЕДЕНИЕ

В России аудиторская деятельность – явление достаточно новое, обусловленное переходом к рыночной экономике. В начале 90-х годов, когда по мере акционирования предприятий сократилась сфера государственного контроля и ведомственные ревизионные службы прекратили свое существование, начался процесс массового создания аудиторских фирм.

Аудит имеет достаточно давнюю историю. Первые независимые аудиторы появились еще в 19 веке в акционерных компаниях Англии, затем в Америке, Германии, Франции.

Аудит – это вид деятельности, заключающийся в сборе и оценке фактов, касающихся функционирования и положения экономического объекта (самостоятельного хозяйственного подразделения) или касающихся информации о таком положении и функционировании, и осуществляемый компетентным независимым лицом, которое, исходя из установленных критериев, выносит заключение о качественной стороне этого функционирования. Главная цель аудита состоит в определении достоверности и правильности финансовой отчетности субъекта проверки, а также контроле за  соблюдением клиентом законов и норм хозяйственного права и налогового законодательства.

Потребность в услугах аудитора возникла в связи с обособлением интересов тех, кто непосредственно занимается управлением предприятием (администрация, менеджеры), кто вкладывает средства в его деятельность (собственники, акционеры, инвесторы), а также государства как потребителя информации о результатах деятельности предприятий.

Наличие достоверной информации позволяет повысить эффективность функционирования  рынка капитала и дает возможность оценивать и прогнозировать последствия принятия экономических решений.

Проведение аудиторской проверки даже в тех случаях, когда она не является обязательной, несомненно, имеет важное значение.

В условиях рынка предприятия, кредитные учреждения, другие хозяйствующие субъекты вступают в договорные отношения по использованию имущества, денежных средств, проведению коммерческих операций и инвестиций. Достоверность этих отношений должна подкрепляться возможностью получать и использовать финансовую информацию всеми участниками сделок. Достоверность информации подтверждается независимым аудитором.

Собственники, и прежде всего, коллективные собственники – акционеры, пайщики, а также кредиторы не в состоянии самостоятельно убедиться в том, что все операции предприятия, многочисленные и зачастую очень сложные, законны и правильно отражены в отчетности, так как они обычно не имеют доступа к учетным записям и соответствующего опыта, а поэтому нуждаются в услугах аудиторов.

Целью контрольной работы является установление соответствия применяемой в организации методики бухгалтерского учета, дейст­вующей в проверяемом периоде, нормативным документам.

Задачи:

1. Формирование учетной политики

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером и утверждается руководителем организации.

При этом утверждаются:

·        рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

·        формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

·        порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

·        способы оценки активов и обязательств;

·        правила документооборота и технология обработки учетной информации;

·        порядок контроля за хозяйственными операциями;

·        другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

·        Учетная политика организации должна обеспечивать:

·        полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности (требование полноты);

·        своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (требование своевременности);

·        большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности);

·        отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой);

·        тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости);

·        рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации (требование рациональности).

При формировании учетной политики организации по конкретному вопросу организации и ведения бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством Российской Федерации и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности. При этом иные положения по бухгалтерскому учету применяются для разработки соответствующего способа в части аналогичных или связанных фактов хозяйственной деятельности, определений, условий признания и порядка оценки активов, обязательств, доходов и расходов.

Принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа.

Учетная политика организации должна обеспечивать:

·        полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности (требование полноты);

·        своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (требование своевременности);большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности);

·        отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой);

·        тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости);

·        рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации (требование рациональности).

2. Цель и задачи аудита учетной политики

         Под аудитом иногда понимается процесс снижения до приемлемого уровня информационного риска (т.е. вероятность того, что в финансовых отчетах содержатся ложные или неточные сведения) для пользователей финансовых отчетов.

Цель аудита учетной политики – установление соответствия применяемой в организации методики бухгалтерского учета, дейст­вующей в проверяемом периоде, нормативным документам.

Задачи аудита учетной политики:

— изучение системы организации бухгалтерского учета; оцен­ка учетной политики;

— рассмотрение системы документации и документооборота;

—подтверждение достоверности производимых начислений и выплат работникам по всем основаниям.

3. Основные нормативные документы

Основные нормативные документы:

•   Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтер­ском учете»;

•   План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его примене­нию, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н;

•   Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтер­ской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н;

•   Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика ор­ганизации» ПБУ 1/2008, утвержденное приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н;

•   приказ Минфина России от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

Предоставляемые аудитору документы:

— приказ об учетной политике;

— график документооборота;

— рабочий план счетов, перечень лиц, имеющих право подписи на первичных документах;

— формы первичных документов;

—описание технологического процесса компьютерной обра­ботки данных.

4. Аудит учетной политики

Важную роль в организации бухгалтерского учета и порядке его ве­дения играет избранная предприятием учетная политика. Она представляет собой принятые в организации способы ведения бух­галтерского учета: первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйст­венной жизни и деятельности. Некоторые специалисты определя­ют учетную политику более узко «как совокупность критериев учетного отражения и списания стоимости активов организации».

Разработка и осуществление учетной политики для россий­ских предприятий – дело сравнительно новое и во многих случаях слабо освоенное для финансового управления и маневрирования. Редко оценивается она и в аудиторских заключениях. Между тем именно от учетной политики в решающей степени зависит эффек­тивность финансового управления, качество учета, его контроль­ные функции.

Как всякая политика, способы ведения бухгалтерского учета должны ориентироваться на достижение определенной цели для данного периода времени и обозримой перспективы. Для подав­ляющего большинства предприятий перспективная цель заключа­ется в долговременном эффективном функционировании. Этого желают владельцы предприятия – собственники, которые хотели бы получать устойчивые доходы и дивиденды от своего бизнеса в течение длительного периода времени. Это важно для наемного персонала, сохраняющего при долговременном функционирова­нии организации свои рабочие места с удовлетворяющей их зара­ботной платой. Государство также заинтересовано в долгосрочном эффективном существовании хозяйствующих субъектов, так как это обеспечивает ему в целом устойчивые налоговые поступления, социальную стабильность, занятость населения и другие преиму­щества.

Одно из существенных назначений учетной политики заключа­ется в том, чтобы с помощью специфических приемов и методов бухгалтерского учета по возможности выровнять минимальные и максимальные значения финансовых показателей деятельности предприятия, вызванные значительным ростом или снижением объемов производства и (или) сбыта и другими объективными при­чинами в отдельные периоды времени как внутри отчетного года, так и в течение ряда лет.

При разработке и реализации учетной политики принимаются во внимание и другие обстоятельства, связанные прежде всего с минимизацией налогообложения, снижением трудоемкости учета, экономией затрат на его ведение. Но главным остается необходимость определенного, заранее объявленного ре­гулирования затрат и результатов производственно-хозяйственной и финансовой деятельности для обеспечения долговременного функционирования предприятия. Речь идет не о вуалировании от­четных показателей, а об умелом, в рамках действующего законо­дательства применении учетных правил (стандартов) и положений учредительных документов, допускающих перенесение тех или иных затрат и доходов из одного отчетного периода в другой путем создания резервов, использования дифференцированных методов оценки и временной определенности фактов хозяйственной дея­тельности.

Такой подход вполне устраивает собственников (владельцев), которые стремятся получать более или менее устойчивый доход (дивиденды), по возможности не зависящий от рыночной ситуа­ции. Это важ­но для наемных менеджеров и персонала, поскольку у них в удач­ные по финансовым результатам периоды остаются в распоряже­нии и обороте значительные средства для закупки материалов, оплаты труда и других расходов, реанимации и активизации дея­тельности в плохие времена, для предотвращения банкротства предприятия, сохранения и увеличения числа рабочих мест, уровня заработной платы и социальных выплат. Для налоговой системы государства, платежей в пенсионные фонды также предпочтитель­нее сравнительно равномерное поступление денежных средств от организации, а не существенное изменяющееся при росте или па­дении объемов продаж, доходов и расходов.

Для аудитора такой подход связан с определенными проблема­ми, требующими творческого решения. С одной стороны, он дол­жен проверить и оценить чисто счетную достоверность учета, при­званного отразить действительную величину отчетных показате­лей, которая в точности соответствует реальности в данном периоде времени, а с другой – принять во внимание необходимость выравнивания данных отчетности по учетным периодам в пределах года или ряда лет, осуществляемого с помощью средств и методов учетной политики.

Для этого аудитор должен оценить, насколько принятая пред­приятием-клиентом учетная политика соответствует целям его бизнеса в проверяемом периоде, использует ли оно только обще­принятые методы усреднения и резервирования, насколько они обоснованны и постоянны в применении.

Информационной базой для оценки правильности избранного варианта учетной политики являются действующее законодатель­ство и другие нормативные документы, регламентирующие веде­ние бухгалтерского учета; учредительные документы в части поло­жений по бухгалтерскому учету и составлению финансовой отчет­ности; приказ об учетной политике и приложения к нему; рабочий план счетов бухгалтерского учета в проверяемой организации.

Составные части и слагаемые учетной политики предполагают широкий спектр ее объектов. Они включают организационно-тех­нические и методические аспекты ведения бух­галтерского учета и положения учетной политики для целей нало­гообложения. Организационно-технические аспекты определяют:

•     организацию ведения учета на предприятии и его форму;

•     рабочий план счетов и инструкцию по его применению;

•     правила документирования и документооборота;

•     оценку активов, пассивов и договорных обязательств;

•     порядок и сроки проведения инвентаризации имущества, долговых требований и обязательств.

Перечисленные компоненты характеризуют главным образом организационные принципы ведения учета и непосредственного отношения к учетной политике, которая может оказать воздейст­вие на результаты хозяйствования, не имеют. Вместе с тем, по­скольку экономическая политика предприятия, реализуемая с по­мощью средств бухгалтерского учета, более мобильна, чем его ор­ганизация, организационно-технические аспекты учета должны реагировать на изменение учетной политики всякий раз, когда это представляется возможным и необходимым.

Рассматривая этот предусмотренный существующим стандар­том раздел учетной политики, аудитор высказывает профессио­нальное мнение о рациональности избранного варианта организа­ции бухгалтерского учета и его формы, содержании и особенностях рабочего плана счетов, обращая особое внимание на дополнительные счета и субсчета, вводимые по инициативе самого предпри­ятия. При необходимости он может высказать рекомендации по совершенствованию правил документирования и документооборо­та, порядка и сроков проведения инвентаризации, использованию тех или иных счетов и субсчетов.

Методические аспекты учетной полити­ки составляют ее суть. Они включают основные инструменты воздействия на результаты хозяйствования, отражаемые в бухгал­терской отчетности, и фиксируют принятые предприятием спо­собы ведения учета, алгоритмы формирования его показателей. Сюда входят:

•     методы оценки активов, долговых требований и обяза­тельств;

•     способы начисления и порядок отражения в бухгалтерском учете амортизации основных средств и нематериальных активов;

•     варианты группировки и списания затрат на производство и сбыт продукции;

•     способы отражения в учете приобретения материальных ре­сурсов и их оценки при списании;

•     порядок учета ремонта основных средств и отражения затрат на его осуществление;

•     методология создания и использования резервов предстоя­щих расходов, оценочных резервов и платежей;

•     порядок учета, распределения и списания расходов будущих периодов, коммерческих расходов и затрат на управление предпри­ятием.

Пример вопросов тестирования учетной политики представлен в таблице 1.

Таблица–1. Проверка правильности документального оформления результатов проверки основных положений учетной политики

Отдельно в составе учетной политики могут быть предусмотре­ны вариант учета продажи продукции, услуг и покупных товаров, порядок учета кредитов и займов, необходимость проведения пере­оценки основных средств и материальных запасов, порядок учета событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной деятельности. Аудитор должен проверить правильность и полноту применения утвержденной в приказе предприятия методологии учета, оценить ее соответствие особенностям бизнеса аудируемой организации, убедиться в том, что в течение проверяемого года учетная политика не изменялась.

Осуществляя проверку состояния бухгалтерского учета, ауди­тору необходимо проанализировать, приемлем ли для предприятия избранный им вариант учетной политики, применяется ли он постоянно, достаточно ли адекватно реализована учетная политика, полностью ли она соблюдается.

Избранный вариант учетной политики должен быть регламен­тирован приказом директора предприятия. В нем в обязательном порядке указывают: какой метод учета реализации будет применен в течение предстоящего года, как будут оцениваться активы пред­приятия, какими методами начисляться износ основных средств и нематериальных активов, как будет осуществляться резервирова­ние затрат и долгосрочных обязательств, предстоящих доходов, расходов и платежей.

Предприятие может в оговоренных случаях применять уско­ренные методы начисления амортизации основных средств и раз­ные варианты расчета амортизации нематериальных активов. Ему разре­шается использовать в бухгалтерском учете затрат и результатов деятельности счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», но оно может и отказаться от его применения. Предприятие само решает вопрос о создании резервов покрытия затрат на ремонт, на оплату отпускных и вознаграждений по итогам года, о необходимости от­числений в резервы по сомнительным долгам, под обесценение финансовых вложений, под списание стоимости материальных ценностей. Оно самостоятельно определяет, по каким изделиям и работам составить отчетную калькуляцию, какие производства и хозяйства выделять на самостоятельный баланс, с какой периодич­ностью и в какие сроки проводить инвентаризацию средств и рас­четов.

В зависимости от принятой учетной политики предприятие мо­жет использовать систему учета полных затрат на производство и реализацию продукции или исчисления ее сокращенной себестои­мости.

Регулирование прибыли по годам ее формирования осуществ­ляется главным образом путем создания оценочных резервов. К ним относятся отчисления для компенсации обесценения фи­нансовых вложений, значительной уценки материальных запасов, для минимизации потерь от невозврата сомнительных долгов. Необходимость образования таких резервов может оговариваться в уставе организации.

Включение в учетную политику необходимости отчислений в оценочные резервы целесообразно при значительных суммах обес­ценения ценных бумаг и других объектов финансовых вложений, существенной уценке товарно-материальных ценностей и росте величины сомнительной задолженности.

На практике наибольшее распространение получило создание резерва по сомнительным долгам. Суммы соот­ветствующих отчислений включаются в состав внереализационных расходов равномерно в течение отчетного периода и определяются по результатам проведенной в конце предыдущего периода инвен­таризации дебиторской задолженности. Величина суммы создавае­мого резерва дифференцируется в зависимости от срока возникно­вения задолженности и в настоящее время не может превышать 10% выручки отчетного или налогового периода.

Проверяя соблюдение учетной политики, аудитор должен об­ратить особое внимание на ее постоянство в течение сравнительно длительного периода времени, по крайней мере, в течение не­скольких отчетных периодов. Если предприятие по тем или иным причинам решило изменить учетную политику, оно обязано провести ин­вентаризацию активов, по которым изменяется оценка или вари­ант списания (погашения) их стоимости, определить разницу и порядок ее отражения в учете. Все это также должно быть зафик­сировано приказом директора. Аудитор проверяет наличие такого приказа, высказывает свое мнение о его обоснованности и соблю­дении.

При оценке полноты и правильности избранного варианта учетной политики необходимо проверить, существует ли возмож­ность выбора того или иного решения или методики, предусмотре­на ли она в нормативных положениях по бухгалтерскому учету, не противоречат ли избранные методы действующему законодатель­ству. Практика аудиторских проверок свидетельствует о том, что далеко не всегда выбранные способы учета распространяются на все структурные подразделения организации. Встречаются случаи, когда учетная политика предприятия длительное время не пере­сматривается, хотя в нормативных актах и положениях о бухгалтер­ском учете за это время были существенные изменения.

В заключение аудитор должен оценить используемые методы ведения бухгалтерского учета с точки зрения их влияния на форми­рование полной и достоверной отчетности, объективно характери­зующей имущественное и финансовое положение предприятия. Если выявленные недостатки в содержании и осуществлении учет­ной политики приводят, по мнению аудитора, к искажению реаль­ной деятельности, он должен воздержаться от безоговорочно поло­жительного заключения.

Эффективность учетной политики определяется тем, насколь­ко удалось обеспечить достижение целей, для которых она разраба­тывалась и осуществлялась.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В настоящее время Россия активно включается в процесс междуна­родной экономической интеграции, идет формирование рыночной инфра­структуры и развитие ее экономики на качественно новом уровне.                     

Для российских предприятий и организаций стало возможным уча­стие:

во внешнеэкономической деятельности страны, а соответственно, и осуществление расчетов в иностранной валюте;

в совместной деятельности;

в операциях получения и передачи имущества в доверительное
управление и оперативное ведение и др.

В условиях становления и развития рыночной экономики возникли и получили достаточно широкое распространение операции с ценными бу­магами и нематериальными активами.

Приток в Россию иностранного капитала, появление большого числа иностранных компаний и их представительств, филиалов и дочерних предприятий настоятельно потребовали ознакомления с международны­ми правилами не только ведения «бизнеса», но и юридического, тамо­женного и учетного оформления сделок.

Переход России к рыночным отношениям выявил необходимость формирования в стране новой формы финансового контроля — аудита. За прошедшее десятилетие были достигнуты значительные результаты в развитии аудита: принят Закон «Об аудиторской деятельности», раз­работаны аудиторские стандарты, созданы общественные организации аудиторов и т.д.

Главная цель аудита — обеспечение контроля за достоверностью информации, отражаемой в бухгалтерской и налоговой отчетности.

Реформирование системы бухгалтерского учета, возникновение и развитие налогового учета, внедрение в российскую практику междуна­родных стандартов финансовой отчетности предопределили значитель­ные изменения требований к аудиту. В настоящее время аудит в России также находится в стадии реформирования – идет активная адаптация международных стандартов аудита к специфике российской экономики, разрабатываются федеральные аудиторские стандарты, меняются требования к подготовке аудиторов.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1.                 Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика ор­ганизации» ПБУ 1/2008, утвержденное приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н

2. Барышников, Н. П. Организация и методика проведения общего аудита.: / Н.П. Данилевский  – М.: Информационно-издательский дом «Филинъ», 2006. – 528 с.

3. Суворова, С.П. Подтверждающий аудит: Принципы и методические подходы / С.П. Суворова, М.Е. Ханенко // Аудиторские ведомости. – 2008. - № 2.

4. Конков, В.И. Практический аудит: Учебное пособие: / В.И. Конков. –  Архангельск: Изд-во АГТУ, 2009. - 308 с

5. Скобара, В. В. Аудит: методология и организация: / В.В. Скобара – М.: Издательство «Дело и Сервис», 2006 г. – 576 с.

6. Шеремет, А.Д., Суйц В.П. Аудит: Учебник: / А.Д. Шеремет, В.П.Суйц – М.: ИНФРА – М, 2007.- 410 с.