Актуальность темы определяется тем, что переход всего народного хозяйства страны к рыночной экономике, ускоренное развитие предпринимательства, возникновение новых организационно-правовых форм организаций (акционерных обществ, обществ с различнойответственностью, производственных кооперативов и др.) и многообразных форм собственности коренным образом повлияли на механизм системы экономического контроля. Коренные изменения произошли в структуре контрольно-ревизионных служб и видов контроля.

Экономический контроль в Казахстане становится одним из важнейших элементов рыночной экономики. Появились и действуют новые контролирующие государственные и негосударственные органы, позволяющие обеспечить необходимой информацией всю систему и уровни управления.

Одним из значимых в настоящее время, а также перспективных и эффективных видов экономического контроля в условиях рынка является независимый контроль. Независимый контроль проводится аудиторами, аудиторскими организациями (фирмами), осуществляющими свою деятельность на договорной коммерческой основе за счет заказчика (проверяемого субъекта, в отдельных случаях за счет бюджетных средств) — клиента.

В стране за последние годы проведена большая работа по созданию системы независимого аудиторского контроля, подготовке кадров аудиторов и лицензированию их деятельности, регламентации профессиональных обязанностей, прав и ответственности аудиторов в соответствии с принятыми отдельными законодательными актами. Опубликованы ряд учебников, учебных и практических пособий по аудиту. История, проблемы, опыт развития и становления аудита рассматриваются учеными — экономистами и практиками на страницах различных журналов и других периодических изданий. Вместе с тем проблемы организации, методологии и техники проведения аудита применительно к сельскохозяйственным формированиям остаются мало изученными и не получают информационного освещения.

2.Методологические основы аудиторской деятельности

В трудах современных философов метод все больше становится «средством реализации научного подхода к исследуемым явлениям, « в ходе практической деятельности. Метод определяется как «путь познания, опирающийся на некоторую совокупность ранее полученных общих знаний». Таким образом, в философии метод воспринимается именно как возможность познания истины.

Другие науки конкретизируют и детализируют метод научного познания, рассматривая его как приемы, способы, инструменты познания предметов и явлений. «Метод - это система принципов, приемов, правил, требований, которыми необходимо руководствоваться в процессе познания». Следовательно, общенаучные методы представляют собой специальные приемы, способы и инструменты.

Вполне общепринятым можно считать и то, что каждая отрасль науки используемые приемы, способы и средства определяет как методы, а применение методов в какой-либо отдельной отрасли науки с четкой последовательностью действий - как методику. И все же метод следует понимать более широко: он характеризует технологию научного познания, являясь способом познавательной деятельности, ее правилом и нормой.

Что касается аудита, то здесь должен использоваться довольно широкий арсенал различных методов. При этом последние, будучи по сути субъективными, могут по-разному интерпретироваться в зависимости от целей и задач, которые ставятся в той или иной ситуации перед аудитом.

Обратим внимание на то, что с помощью методов (способов, приемов, инструментов) не только познается объект аудита, но, что особенно важно, упорядочивается также процесс его организации. К сожалению, в настоящее время неизвестны факты проведения кем-либо специальных исследований по вопросам методов аудита, не говоря уже о внутреннего аудита. Более того, даже в учебной методической литературе по аудиту эти вопросы как будто бы специально замалчиваются. Исключением здесь являются, пожалуй, лишь работы А.Д. Шеремета и В.П. Суйца, а также Л.Р. Смирновой. В практической работе большинство аудиторов сейчас используют лишь незначительную часть существующих методов. При такой ситуации аудит хотя и претендует на высокоинтеллектуальный вид деятельности по уровню научной обеспеченности, он по существу продолжает оставаться не чем иным, как ремеслом.

Именно поэтому возникает объективная необходимость во всестороннем изучении и научной классификации известных специалистам и возможных к использованию методов проведения аудита.

Как в среде практикующих аудиторов, так и среди научных работников принято считать, что методы аудита содержатся в стандартах аудиторской деятельности. Строго говоря, это не совсем так. Действительно, некоторые рекомендации о методах организации проведения аудита, сбора аудиторских доказательств содержатся в ряде российских стандартов аудиторской деятельности, таких как: «Аудиторские доказательства», «Аудиторская выборка», «Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности», «Использование работы эксперта». Но методы организации проведения аудита, методы сбора аудиторских доказательств — это, строго говоря, не есть методы аудита. Нельзя считать методами аудита и аудиторские процедуры. Общая схема взаимосвязи методов и процедур, используемых в аудиторской деятельности, а также место в ней методов аудита представлены на рис. 1.

Рис.1. Методологические основы аудиторской деятельности

3.Методы организации проведения аудиторских проверок

Применяемые в настоящее время методы организации проведения аудита подразделяются:

по степени охвата проверяемых данных (сплошная, выборочная, комбинированная проверки);

в зависимости от метода проведения проверки (документальная или камеральная, фактическая проверки).

Сплошная проверка состоит в изучении всей совокупности первичных документов, регистров аналитического и синтетического учета, а также бухгалтерской отчетности

Выборочная проверка основывается на законах теории вероятностей, в соответствии с которыми можно получить достаточно объективные данные о проверяемой совокупности по ее относительно малой части. Комбинированная проверка использует методы сплошной и выборочной проверки.

Документальная (камеральная) проверка базируется на изучении первичных и сводных документов, финансовой и налоговой отчетности, не предполагает проведения инвентаризаций, устных опросов персонала и руководства проверяемых экономических субъектов. Она чаще всего осуществляется без выезда на проверяемый объект.

Фактическая проверка осуществляется, как правило, с выездом на проверяемый объект, в процессе ее проведения могут использоваться подходы, характерные как для сплошной, так и для выборочной проверок.

Процедуры получения аудиторских доказательств

Процедуры получения аудиторских доказательств являются важным элементом методологии аудиторской деятельности.

Инспектирование представляет собой проверку записей, документов и материальных активов. При этом считается, что в ходе инспектирования записей и документов аудиторы получают аудиторские доказательства различной степени надежности в зависимости от их характера и источника получения, а также от эффективности средств внутреннего контроля за процессом их обработки.

Наблюдение состоит в изучении процесса или процедур, выполняемых другими лицами. Так, например, аудитор может наблюдать за проведением подсчета товарно материальных ценностей работниками аудируемой организации, за осуществлением контрольных процедур, правильность которых можно проверить только при непосредственном присутствии.

Документальные аудиторские доказательства включают в себя:

документальные аудиторские доказательства, созданные третьими лицами и находящиеся у них;

документальные аудиторские доказательства, созданные третьими лицами, но находящиеся у аудируемого лица;

документальные аудиторские доказательства, созданные субъектом аудита и находящиеся у него.

Запрос направлен на получение информации от осведомленных лиц как в пределах, так и за пределами субъекта аудита. Запросы могут быть различными: от официальных письменных обращений, адресованных третьим сторонам, до неофициальных устных запросов, адресованных работникам субъекта аудита. Ответы на запросы обеспечат аудитора сведениями, которыми он ранее не располагал или которые подтвердят аудиторские доказательства.

Подтверждение представляет собой ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях (например, подтверждение остатка средств на счете, величины дебиторской задолженности и т.д.).

Пересчет - проверка точности арифметических подсчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо проведение аудитором самостоятельных подсчетов или расчетов.

Аналитические процедуры состоят в изучении значимых показателей и тенденций, включая вытекающие из них взаимосвязи и отклонения, а также в выявлении причин возможных отклонений. Под аналитическими процедурами подразумевают исследование и оценку данных путем их сравнения с другой информацией, которая имеет отношение к объекту аудита. Их применяют в тех случаях, когда обнаруживается определенная взаимосвязь между отдельными показателями. К наиболее распространенным аналитическим процедурам относят общую проверку на достоверность, анализ тенденций, зависимостей, коэффициентов, проверку физического наличия, повторное проведение операций и др.

4.Класификация методов аудита

Центральным блоком методологических основ аудиторской деятельности являются сами методы аудита. Однако на сегодняшний день именно этот аспект научного обеспечения аудита остается менее всего разработанным. Вместе с тем для его решения имеются хорошие научные предпосылки. Обусловлено это тем, что в период с 20-х по 90-е годы прошлого века в СССР уделялось большое внимание контролю за деятельностью хозяйствующих субъектов. В связи с этим в настоящее время вопросы теории финансового контроля в нашей стране можно считать разработанными достаточно неплохо. Аудит, являясь одним из видов финансового контроля, безусловно может и должен использовать весь арсенал методов финансового контроля.
Взяв за основу известные общенаучные методы познания, представим один из возможных вариантов классификации методов аудита (рис. 2).

Рис.2. Схема классификации методов аудита

5. Виды и источники их получения

В ходе проведения проверки аудитор должен получить достаточные доказательства для составления объективного и обоснованного аудиторского заключения о проверяемых финансовых отчетах.

Аудиторские доказательства — это информация, собранная аудитором в ходе проверки, и выводы, которые служат для обоснования выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности.

Аудиторские доказательства нужны не только аудиторам, проводящим проверки, но и, прежде всего, основным пользователям информации — администрации организации.

Для представителей администрации состав информации определяется в зависимости от выполняемых ими функций и занимаемой должности. Собственников, учредителей и первых руководителей организации, например, больше всего интересуют прибыльность, размер чистых активов и ликвидность, а также правдивая информация о законности и целесообразности осуществления отдельных хозяйственных операций по налогообложению, распределению прибыли, начислению дивидендов и др.

Для менеджеров наиболее важной является информация о сумме и норме прибыли, себестоимости и рентабельности, информация в виде рекомендаций по совершенствованию системы управления, улучшению финансового состояния и платежеспособности организации.

Сторонние пользователи информации с прямым финансовым интересом (имеющиеся или потенциальные инвесторы) пользуются достоверной информацией финансовой отчетности организации, подтвержденной аудиторским заключением.

Другие внешние пользователи информации, с косвенным финансовым интересом (налоговые и финансовые органы, внебюджетные фонды и др.), также заинтересованы в достоверности данных бухгалтерского учета с целью получения от организации максимума налогов и платежей для формирования доходов бюджетов различных уровней и внебюджетных фондов.

Хозяйствующие же субъекты предпринимательства заинтересованы в получении, например, максимума прибыли, но при этом стремятся начислять налоги в бюджет как можно меньше.

В обобщенном варианте интересы разных пользователей информации можно называть имущественными интересами. Отсюда возникает необходимость формулировки еще одной важной цели аудита — защита законных имущественных интересов собственников и сторонних потребителей информации.

Таким образом, в условиях рынка администрация, собственники и акционеры преследуют имущественные интересы своей организации, банки, заимодавцы, поставщики, покупатели, другие дебиторы и кредиторы — свои имущественные интересы, государственные органы контроля — имущественные интересы государства.

Каждый из дебиторов и кредиторов данного хозяйствующего субъекта в свою очередь заинтересован в устойчивости финансового состояния и платежеспособности этой организации. Поэтому все они должны получать объективную и достоверную информацию через финансовую отчетность. Администрация и собственники организации также должны стремиться к тому, чтобы все заинтересованные в развитии ее деятельности партнеры были уверены в объективности информации.

Для удовлетворения интересов в объективности информации всех заинтересованных сторон необходимо проведение независимой аудиторской проверки финансово-хозяйственной деятельности организации с целью объективной оценки и подтверждения реальности показателей бухгалтерского учета и финансовой отчетности. Отсюда возникает необходимость получения аудиторских доказательств аудиторами в ходе аудита.

Количество информации, необходимой для аудиторских оценок, не регламентируется. Аудитор на основе своего профессионального суждения обязан самостоятельно принять решение о количестве информации, необходимой для создания заключения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

При выборе методов получения доказательств следует иметь в виду, что финансовая информация может быть существенно искажена.

Аудиторские доказательства должны быть релевантными и достаточными. Релевантность доказательств определяется как их ценность для разрешения какой-либо проблемы, а их достаточность в каждом конкретном случае определяется на основе оценки системы внутреннего контроля и риска правильности аудиторского заключения. В любом случае аудитор должен быть уверен, что им собрано достаточное количество доказательств нужного качества для составления объективного и обоснованного заключения.

Аудиторские доказательства могут быть внутренними — информация, полученная от клиента в письменном или устном виде, внешними — информация, полученная от третьей стороны в письменном виде, и смешанными — информация, полученная от клиента в письменном или устном виде и подтвержденная третьей стороной в письменном виде.

Наибольшую ценность и достоверность для аудиторской организации представляют внешние доказательства, затем по степени ценности и достоверности следуют смешанные доказательства и внутренние доказательства.

Доказательства, полученные самой аудиторской организацией, обычно являются более достоверными, чем доказательства, представленные экономическими субъектами.

Доказательства в форме документов и письменных показаний обычно являются более достоверными, чем устные показания.

Собранные доказательства отражаются аудитором в его рабочих документах.

Источниками получения аудиторских доказательств являются:

первичные документы экономического субъекта и третьих лиц; регистры бухгалтерского учета экономического субъекта;

результаты анализа финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта; устные высказывания сотрудников экономического субъекта и третьих лиц; результаты, полученные при сверке документов; результаты инвентаризации имущества. Экономического субъекта, проводимой сотрудниками экономического субъекта; бухгалтерская отчетность.

Наиболее ценными аудиторскими доказательствами считаются доказательства, полученные аудитором непосредственно в результате исследования хозяйственных операций.

Определение достаточности аудиторских доказательств зависит от ряда факторов: степени аудиторского риска, т.е. вероятности принятия неверного решения аудиторской организацией;

наличия свидетельства от независимого источника (третьих лиц) как более достоверного, чем полученного непосредственно от сотрудников экономического субъекта; получения аудиторского доказательства на основе данных системы внутреннего контроля, которое является тем более достоверным, чем лучше состояние системы внутреннего контроля; получения информации в результате самостоятельного анализа как более достоверной, чем сведения, полученные от других лиц; получения аудиторских доказательств в форме документов и письменных показаний как более достоверных, чем показания в устной форме; возможности сопоставления выводов, сделанных в результате использования доказательств, полученных из различных источников.

Аудиторский риск уменьшается, если аудитор использует доказательства, полученные из различных источников, и разные по форме представления.

Виды аудиторских доказательств, источники и методы их получения более подробно определены в казахстанском стандарте аудиторской деятельности «Аудиторские доказательства».

Получение аудиторских доказательств необходимо не только для установления степени достоверности бухгалтерской отчетности, но и с целью разработки клиенту различных рекомендаций, а поэтому для их получения в процессе аудирования могут быть использованы различные методические приемы и процедуры.

6. Методологические подходы к технике проведения аудита

Одна из важнейших функций аудита заключается в том, чтобы своевременно выявить негативные явления в хозяйственно-финансовой деятельности проверяемой организации и способствовать их корректировке до того, как эти проблемы перерастут в кризис (до даты составления аудиторского заключения). Поэтому в аудиторской практике возникает необходимость использования различных форм осуществления, во времени и в пространстве, контроля с целью своевременной выработки для клиента направлений управления финансами и способов использования ресурсов.

.Форма осуществления контроля характеризует методологические аспекты и зависимости от признака, лежащего в основе того или иного методологического подхода, выделяют различные формы проведения контроля. К таким признакам относятся время проведения контроля, источники контрольных данных, способы и приемы его осуществления.

В зависимости от времени проведения аудита можно различать предварительный, текущий и заключительный (последующий) контроль.

Предварительный аудиторский контроль осуществляется до начала работ, совершения хозяйственных операций, подвергавшихся проверке, и направлен на предупреждение незаконности и нецелесообразности выполнения работ, проведения хозяйственных операций в организации. В организациях предварительный контроль используется в ключевых областях — по отношению к трудовым, материальным и финансовым ресурсам. Форма предварительного контроля играет важную роль в повышении уровня знаний хозяйственных кадров, их профессионализма, ответственности за соблюдение законности, целесообразности и эффективности использования хозяйственных ресурсов.

Предварительный контроль чаще всего проводится внутренними аудиторами и специалистами организации. За последние годы предварительный контроль проводится также независимыми внешними аудиторами и аудиторскими фирмами путем проведения консультационной работы в данной организации, экспертизы различных схем, проектов, бизнес-планов и т.п.

Особенно предварительный контроль необходим для проверки качества материальных ресурсов до их производственного использования, а также планируемых инвестиций, финансовых вложений и финансовых операций. Эта форма контроля необходима также для разработки проектов и экспертизы уже готовых договоров различного характера для заключения с юридическими и физическими лицами, для разработки схем и проектов организации бухгалтерского учета, оптимизации учетной политики, производства продукции (работ, услуг), маркетинга, налогооблагаемых баз, бюджета и других планов организации. В аудиторской практике предварительный контроль может быть использован также для оценки существенности (материальности) в аудите.

Текущий аудиторский контроль проводится непосредственно в ходе осуществления работ или в процессе совершения хозяйственных операций и направлен на оперативное устранение недостатков, распространение (внедрение) научно обоснованного положительного опыта.

Преимущества данной формы техники проведения контроля заключаются в возможности своевременного выявления и устранения допущенных ошибок в бухгалтерских проводках, при нарушении положений законодательных и нормативных актов, связанных с начислением налогов и т.д. Текущая аудиторская проверка позволяет устранить «наследственные» (типичные для данной организации) ошибки и способствует в дальнейшем недопущению таких или аналогичных ошибок, а также позволяет свести до минимума «наследственный» (присущий) и контрольный (процедурный) риски при аудировании финансовой отчетности организации.

Текущие проверки проводят как внутренние аудиторы, так и независимые внешние аудиторы и аудиторские фирмы путем наблюдения, обследования объектов контроля, консультирования специалистов и руководителей организаций посредством абонентского обслуживания по возникающим правовым, управленческим, налоговым, аналитическим и другим проблемам. Кроме того, текущий аудиторский контроль может проводиться аудиторами, аудиторской фирмой на данном экономическом субъекте по договоренности с ним поэтапно, например, помесячно, поквартально и т.д., т.е. не ожидая конца года, когда хозяйственные операции уже завершены и на некоторые из них повлиять фактически уже невозможно. Текущий аудиторский контроль может быть использован как при инициативном, так и при обязательном аудите с целью подтверждения достоверности данных финансовой отчетности организации в конце проверяемого года.

Заключительный (последующий) аудиторский контроль осуществляется после выполнения работ и совершения хозяйственных операций. Хотя заключительный (последующий) контроль осуществляется слишком поздно, чтобы ориентировать на проблемы в момент их возникновения, тем не менее в аудиторской практике он выполняет важные функции. Одна из них состоит в том, что заключительный контроль дает руководству организации информацию о недостатках и ошибках, рекомендации по их устранению и недопущению в будущем. Сравнивая фактически полученные и требовавшиеся результаты работы, руководство имеет возможность оценить, насколько реалистично и обоснованно были проведены работы, хозяйственные операции, составлены планы и т.д. Эта процедура позволяет также получить информацию о возникших проблемах и сформулировать новые направления действий, чтобы избежать этих проблем в будущем.

Заключительный (последующий) контроль обеспечивает также объективную оценку деятельности организации и проводится аудиторами, аудиторской фирмой с целью подтверждения достоверности данных периодической и годовой (финансовой) отчетности организации. Заключительный (последующий) контроль для отдельных организаций обязателен (согласно законодательству), т. е. эти организации подвергаются обязательной аудиторской проверке один раз в году. Заключительный (последующий) аудиторский контроль может быть проведен также по поручению органов дознания, следствия при наличии санкции прокурора, суда и арбитражного суда в соответствии с процессуальным законодательством РК.

Заключительный (последующий) аудиторский контроль может быть проведен в необязательном порядке (инициативный аудит) по усмотрению самих организаций с целью устранения ошибок и нарушений в бухгалтерском учете, налогообложении и по другим причинам (проведение анализа финансового состояния и платежеспособности, прогнозирование развития основных видов деятельности организации и т.д.).

Отличительным свойством заключительного (последующего) аудиторского контроля является полнота охвата им проверяемых объектов, возможность их более глубокого изучения. Это позволяет вскрыть не только недостатки в работе организации, но и неиспользованные резервы повышения эффективности всех видов ее деятельности, наметить и принять меры к ликвидации допущенных в организации нарушений и ошибок.

Наиболее высокая эффективность аудиторского контроля (в рамках поставленной договором цели проверки) достигается путем разумного и четкого сочетания всех форм — по времени проведения контроля и использования организационных систем обратной связи с объектами субъекта аудиторской проверки.

В зависимости от источников контрольных данных выделяют документальный и фактический контроль.

Документальным называется контроль (проверка), осуществляемый по документальным данным с целью установления сущности проверяемой хозяйственной операции (и хозяйственной деятельности в целом). Источниками конкретных данных являются первичные и сводные бухгалтерские документы, регистры синтетического и аналитического учета, планы и отчеты организации и другие источники (договоры, учредительные документы и другие документы внутренней регламентации организации). Специфика источников документального контроля состоит в том, что они могут быть как достоверными, так и недостоверными, полными и неполными, что, безусловно, сказывается на выборе аудитором технических приемов его осуществления, которые связаны, главным образом, с проверкой документов.

Фактический контроль заключается в установлении действительного, реального состояния объекта проверки и правильности ее оценки путем пересчета, взвешивания, обмера, лабораторного анализа и иных приемов. Фактический контроль в аудиторской практике применяется с целью установления фактического наличия имущества, его состояния и правильности оценки. Так, путем проведения фактического контроля устанавливают наличие денежных средств и ценных бумаг в кассе организации, товарно-материальных средств на складах и прилавках организации, состояние эксплуатационной стоимости основных средств, а также достоверность и объективность оценки дебиторских и кредиторских задолженностей организации.

Фактический контроль сам по себе не дает полного представления о состоянии объекта проверки.

Количественную и качественную характеристику объекта можно получить, использовав данные его документального контроля. Например, при проверке сохранности денег в кассе в результате фактического контроля будет установлена их общая сумма. Сколько должно быть денег на момент проверки? Нет ли недостачи или излишка денег в кассе? На этот вопрос проверки можно ответить лишь после осуществления документального контроля и установления им остатка денег в кассе на момент проверки. Сопоставив фактическое наличие денег в кассе с остатком, устанавливают их сохранность.

По способам осуществления контроля различают следствие (расследование), хозяйственный спор, проверку (обследование), экономический анализ и ревизию.

Следствие (расследование) представляет собой такой способ контроля, при котором выявляются виновность физических лиц и размер причиненного ими ущерба. Специфика этого способа контроля в аудиторской проверке заключается в том, что он может осуществляться аудиторами и аудиторскими фирмами по поручению судебно-следственных органов в соответствии с процессуальным законодательством РК.

Хозяйственный спор — это способ выявления, соблюдения законности и обеспечения, законных прав в хозяйственных взаимоотношениях организаций и учреждений. Хозяйственный спор может возникнуть между отдельными организациями по расчетным взаимоотношениям за реализованные (купленные) товарно-материальные ценности, выполненные работы, оказанные услуги, а также между организациями и органами Государственной налоговой инспекции по доначисленным последними налогом и взыскиваемым финансовым санкциям.

Иногда подобные хозяйственные споры стороны решают «мирным» путем, т. е. без обращения в суд, при помощи объективного и квалифицированного заключения аудитора по спорным вопросам. В то же время хозяйственные споры в большинстве случаев решаются в судебном порядке. Поэтому для разрешения этих споров аудиторская проверка, с целью получения независимого заключения по ним, может быть проведена по поручению судебно-следственных органов при назначении ими судебно-бухгалтерской экспертизы. Аудитор или аудиторская фирма такой контроль может провести также по заказу одной из спорящих сторон с. целью защиты (представления) законных имущественных прав своего клиента на суде или в арбитражном суде. Обследование применяется в практике аудита при подготовке обсуждения или решения тех или иных вопросов хозяйственной деятельности путем их изучения на месте. Результаты такого обследования могут оформляться справками, рекомендациями, разработками для данной организации.

Экономический анализ представляет собой один из важнейших способов контроля, заключающийся в выявлении влияния различных факторов на результаты хозяйственно-финансовой деятельности организации. В результате проведения экономического анализа выявляют резервы повышения эффективности производства, определяют финансовое состояние и платежеспособность, ликвидность имущества, перспективность организации или различных видов ее деятельности и т.д. Результаты экономического анализа оформляются таблицами, графиками, формулами, текстовыми описаниями, рекомендациями, разработками.

Ревизия — важнейший способ и форма осуществления экономического контроля. При проведении ревизии аудиторы могут использовать различные формы контроля в сочетании, что существенно повышает эффективность аудита и действенность его результатов.

К сожалению, слово «ревизия», ассоциировавшееся в сознании людей с понятием «власть», рождает, прежде всего, отрицательные эмоции. Это связано с историческим названием «ревизор» государственного служащего в органах государственного контроля. На самом же деле ревизия — это не вид экономического контроля, а универсальный способ формы проведения экономического контроля. Поэтому этим способом осуществления контроля могут пользоваться как государственные органы контроля, так и органы независимого контроля — аудиторы. Следует также отметить, что попытки отдельных авторов сравнивать аудит с ревизией и давать им разные характеристики в литературных источниках являются не совсем обоснованными. Аудит — это вид финансового контроля и сложный вид деятельности аудиторов (аудиторских фирм), а ревизия — способ осуществления формы контроля.

По времени проведения ревизии могут быть предварительными, текущими и заключительными (последующими). В зависимости от источников контрольных данных выделяют фактические и документальные ревизии. По объему вопросов и в зависимости от цели проведения аудиторские ревизии могут быть полными и частичными. Полные ревизии охватывают все стороны хозяйственно-финансовой деятельности организации и направлены на выявление общего состояния производственной и финансовой устойчивости, сохранности и использования средств организации. Такая ревизия проводится аудиторами или аудиторскими фирмами по заказу экономического субъекта. Иногда также ревизии проводят внутренние аудиторы организации, если способны самостоятельно, без внешней помощи, выполнить все работы проверки для достижения поставленной цели.

Частичные ревизии заключаются в проверке отдельных сторон хозяйственной деятельности организации. Например, проверка состояния бухгалтерского учета или проверка соблюдения налогового законодательства и т.п., проведенные аудиторами по инициативе экономического субъекта — заказчика.

По охвату единичных объектов контроля аудиторы могут использовать сплошные и выборочные ревизии. Сплошные ревизии характеризуются изучением всех объектов контроля путем сплошной проверки. Например, сплошной проверке в ходе аудита чаще всего подвергаются операции по учету денежных средств, расчетных и кредитных операций. Выборочные же ревизии ограничиваются изучением отдельных объектов контроля. Например, выборочная проверка сохранности и движения скота и птицы, товарно-материальных ценностей, правильности начисления амортизации по основным средствам и т.д. По составу специалистов, осуществляющих аудит, выделяют комплексные и некомплексные ревизии.

Комплексные ревизии проводятся специалистами различных профессий. При этом проверяются все объекты организации комплексно. Для проведения такой проверки аудиторская фирма может дополнительно привлекать по трудовым соглашениям высококвалифицированных специалистов различных профессий, например, агронома, товароведа, инженера-механика и т.д., для проверки соответствующих объектов контроля. Некомплексные ревизии осуществляются аудиторами учетного, правового и финансового профилей и предусматривают проверку финансовой деятельности и соблюдения действующего законодательства с целью подтверждения достоверности финансовой отчетности.

По характеру проведения аудиторские проверки можно подразделить на сквозные и комбинированные ревизии. Сквозные ревизии характеризуются проверкой объектов контроля на всех этапах их движения, начиная от их структурных подразделений организации (цехов, бригад, ферм, представительств, дочерних обществ) и кончая проверкой головного предприятия.

Комбинированные проверки заключаются в использовании при аудировании организации различных способов ревизии.

Использование того или иного вида способа ревизии зависит от многих факторов: отраслевого характера видов деятельности организации, размера организации, наличия структурных подразделений и места их расположения, уровня специализации деятельности и квалификации специалистов организации, уровня эффективности организации работы внутреннего аудита, целей аудиторской проверки, определенных предметом договора между аудитором и заказчиком (организацией) и др.

7. Методические приемы и способы проведения аудита

В, зависимости от поставленной цели аудита, полноты охвата проверяемых объектов и необходимости получения разнообразной, доказательной информации о хозяйственно-финансовой деятельности проверяемого субъекта аудиторы при проведении проверок могут использовать различные методические приемы и способы аудирования. Так, например, аудиторы при выполнении процедур контроля могут пользоваться приемами фактического контроля, к которым относятся инвентаризация, лабораторный анализ, экспертная оценка, контрольные проверки и устный опрос.

Инвентаризация означает проверку объектов в натуре органолептическим путем. Сущность этого приема состоит в том, что наличие тех или иных объектов контроля устанавливается с помощью их визуального изучения путем осмотра, обмера, взвешивания и пересчета. При инвентаризации данные наличия хозяйственных средств фиксируются в инвентаризационных описях и в сличительных ведомостях, сводятся с данными бухгалтерского учета с целью установления недостач или излишков средств. При помощи инвентаризации устанавливают также состояние и правильность оценки имущества.

Аудитор может наблюдать или участвовать в инвентаризации различных активов клиента, в результате которой он получает ценные и достоверные доказательства о реальности и точности активных статей баланса и фактов совершения хозяйственных операций. Участие в инвентаризации или наблюдение за ее проведением помогут правильно оценить организацию бухгалтерского учета и системы внутрихозяйственного контроля в организации.

Лабораторный анализ представляет собой выявление необходимых показателей качества тех или иных объектов контроля путем соответствующего (физического, химического или биологического) анализа в лабораторных условиях. Например, лабораторным анализом проверяется влажность зерна, жирность молока, качество заготовленных и используемых кормов и т.д. Данный прием может быть использован также при проведении судебно-бухгалтерских экспертиз с целью установления подлинности документов.

Экспертная оценка применяется для получения квалифицированного заключения по какому-либо вопросу, например, для выявления .профессионального уровня и ценности выполняемых работ путем их фактической экспертизы соответствующими высококвалифицированными аудиторами (специалистами).

Экспертизе могут подвергаться выполненные (разработанные) отдельными лицами или организациями различные проекты, схемы, бизнес-планы, изделия, строительные, ремонтные и другие работы, а также бухгалтерские документы, договоры, документы внутренней регламентации.

Устный опрос означает фактическую проверку объектов контроля путем опроса соответствующих лиц, располагающих теми или иными сведениями об этих объектах. Устный опрос в аудиторских проверках используется путем проведения устного тестирования персонала, руководства организации и независимой (третьей) стороны по принципу «вопрос — ответ — результат». Как правило, эта процедура используется на начальной стадии аудита, когда аудитор, аудиторская организация (фирма) знакомится с проверяемым субъектом и планирует проверку. Для проведения устного опроса могут быть предварительно подготовлены вопросники по различным проблемам (например, по оценке учета движения материалов, учета движения и амортизации стоимости основных средств и т.п.), в которых аудиторы могут отмечать ответы опрошенных лиц. Проведение устных опросов рекомендуется также на других этапах аудиторской проверки.

Страницы: 1, 2