НДС – проблемы механизма его исчисления и основные направления по их устранению

В боль-шинстве стран ЕС НДС является ныне единст-венным налогом на потребление; в некоторых странах одновременно используется налог на продажи (например, в Германии).

Рассмотрим ставки этого налога по странам.

Таблица 3

Ставки налога на добавленную стоимость в странах ЕС, 1995 г. Там же. - с.27.

Кроме сниженных ставок по НДС, в странах ЕС используются еще два вида льгот по этому на-логу - освобождение и использование так назы-ваемой нулевой ставки.

В первом случае произво-дитель продает свою продукцию без взимания НДС со своих потребителей (и соответственно не платит его в бюджет), но в то же время не полу-чает права на возмещение НДС на материальные ценности, закупленные им для использования в процессе производства данной продукции.

Иначе говоря, от НДС освобождается лишь та часть до-бавленной стоимости, которая относится к прода-ваемым товарам и услугам; но одновременно про-изводитель должен оплачивать НДС на закуплен-ные и использованные им сырье и материалы. Иными словами, это освобождение имеет частич-ный характер.

Третий вид льгот - нулевая ставка - полно-стью освобождает производителя от НДС. Одно-временно производитель получает право на воз-мещение НДС, уплаченного им при закупке сы-рья и материалов.

Таблица 3 показывает широкое распростране-ние в странах ЕС льгот в виде сниженной ставки. Нулевая ставка используется в таких странах ЕС, как Великобритания, Италия, Бельгия, Швеция, Финляндия, Ирландия.

В целом данные таблицы свидетельствуют о наличии достаточно высоких ставок НДС в стра-нах ЕС. В некоторых из них (например, в Швеции, Финляндии, Дании) эти ставки превышают мак-симальные ставки, рекомендуемые руководящи-ми органами ЕС (14-20% по основным группам товаров, при разрешении использовать более низкие ставки для некоторых социально-значи-мых групп). Это свидетельствует о незавершен-ности процесса унификации налогообложения в странах ЕС даже в сфере косвенного обложения (по прямому налогообложению межстрановые различия еще больше).

Что касается западноевропейских стран, не входящих в ЕС, то ставки НДС в них весьма раз-личны (в Норвегии до 1 января 1955 г. 22%, в по-следующий период - 23%; в Швейцарии - 6.5%. Никитин С. Косвенные налоги: опыт развитых стран //Мировая экономика и международные отношения. - 1999. - №2. - с.19. Высокий уровень ставок НДС в странах ЕС виден из сопоставлений со странами, ограничивающи-ми использование косвенных налогов вообще и НДС в частности. Так, например, в США, где НДС не используется, ставка налога на продажи колеблется по штатам от 3 до 8,25%; в Канаде ставка НДС составляет 7,5-8%; в Японии - 8%. Там же. - с.19.

Необходимо подчеркнуть, что в последней группе стран велась достаточно интенсивная борьба вокруг вопроса о введении НДС. Напри-мер, в США уже с 60-х годов предлагалось ввести НДС в качестве средства решения острых финан-сово-бюджетных проблем страны (иногда в каче-стве частичной замены налога на прибыль). Ос-новным аргументом служили ссылки на широкое использование этого налога в странах ЕС, что ставит внешнюю торговлю этих стран в более выгодное положение по сравнению с США. Про-тивники введения НДС ссылались на опасность усиления инфляции и другие отрицательные по-следствия, включая снижение платежеспособно-го спроса населения и обусловленное этим паде-ние темпов экономического роста. Они опира-лись на широко распространенное в американском обществе отрицательное отношение к косвенным налогам ввиду их откровенного социально-неспра-ведливого характера (ведь источником этих нало-гов служит потребление без учета уровня доходов отдельных слоев населения).

В результате противники НДС одержали по-беду. В ходе налоговой реформы, проведенной администрацией президента Рейгана в первой по-ловине 80-х годов, были значительно сокращены такие ведущие прямые налоги, как налог на при-быль и индивидуальный подоходный налог, но косвенное обложение было затронуто слабо. Се-рьезное сопротивление было оказано введению НДС в Японии. Возражения касались прежде все-го вызываемого этим налогом повышения цен и снижения платежеспособного спроса. Подчерки-валось, в результате введения НДС окажутся в выгодном положении трудоемкие производства, а также компании с высокой прибыльностью, особенно крупные. В результате, когда прави-тельство Японии все же решилось ввести этот на-лог, ответом была отрицательная реакция обще-ственности, выразившаяся, в частности, в подры-ве политического авторитета правившей тогда либерально-демократической партии.

Фискальную роль современных налогов на по-требление (с решающей долей НДС) можно вы-явить на базе оценки доли этих налогов в общих налоговых поступлениях. В целом по развитым странам налоги на потребление составляют око-ло 28% всех налоговых поступлений. Однако су-ществуют большие межстрановые колебания этого показателя (ниже 10% в США и Японии и около 15% в Канаде и Швейцарии, 40-50% в Пор-тугалии, Греции, Исландии, Ирландии Там же. - с.20.). Мы ви-дим, что налоги на потребление играют незначи-тельную фискальную роль в США, Японии, Ка-наде и Швейцарии (группе стран с мощным общественным мнением против косвенного нало-гообложения). В остальных странах эта роль до-статочно весома, по сути приближаясь к роли ин-дивидуального подоходного налога (кроме Фран-ции и Греции).

Таким образом, западная практика использования НДС показывает, что НДС обеспечивает устойчивую и широкую базу формирования бюджета бла-годаря своей универсальности. НДС выполняет важную роль нивелира стоимостных колебаний в экономике при условии равновесия между денежным спросом и товарным предложением, сложившимся естест-венным рыночным способом, а также при насыщенности товарных рынков и относительно стабильной межотраслевой норме прибыли, свободном переливе капиталов.

2. Анализ проблем механизма взимания НДС и основных

направлений его оптимизации

2.1. Механизм взимания НДС, его влияние на

хозяйственную деятельность предприятий

Исчисление НДС -- процедура сложная, она различается и зависи-мости от содержания финансово-хозяйственных операций, цели ком-мерческих сделок, отраслевой специфики хозяйствования.

На технику исчисления НДС влияют и виды конкретных товарно-материальных ценностей, участвующих в финансово-хозяйственных операциях (основные средства, сырье и материалы, энергия, топливо, нематериальные активы, малоценные и быстроизнашивающиеся пред-меты. С 1996 г. произошло некоторое выравнивание налоговых процедур в отношении исчисления НДС (было устранено долевое отнесение НДС в зачет перед бюджетом по основным средст-вам и нематериальным активам, улучшен порядок принятия в зачет и сумм товарно-материальных ценностей.

Методические основы формиро-вания сумм НДС, вносимых в бюджет, закрепила Инструкция ГНС РФ от 11 октября 1995 г. № 39 “О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость”, разработанная с учетом всех законодатель-ных изменении последних лет.

Отличительной особенностью исчисления НДС является приближение методики к образцам, применяемым в европейских странах. Введение счетов-фактур при определении суммы налога, посту-пившего в стоимости товарно-материальных ценностей, и сумм налога, начисленного на продаваемую продукцию, приблизило отечественную практику исчисления НДС к инвойсному методу (invoice -- в пер. с англ. накладная). Применение с 1 января 1997 г. счетов-фактур было введено в налоговое производство в соответствии с Указом Президента РФ от 8 мая 1996 г. № 685 “Об основных направлениях налоговой реформы в РФ и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины”. Правила составления счетов-фактур содержит Поста-новление Правительства РФ от 29 июля 1996 г. № 914 “Об утверждении порядка ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость” и Постановление Правительства РФ от 19 января 2000 г. №46 “О внесении изменений в порядок ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость” (это Постановление вступило в силу с 26 февраля 2000 г.). Введение счетов-фактур не означает установле-ния особого метода исчисления НДС по моменту отгрузки. Этот метод применялся до введения счетов-фактур. С их введением усиливается контроль за товаропродвижением, а следовательно, за полнотой исчис-ления налога и правильностью отнесения его сумм и зачет перед бюд-жетом. Начиная с 1 января 1997 г. все плательщики НДС в обязательном порядке составляют на все товары, работы и услуги (облагаемые, не облагаемые, экспортные и т. д.) счета-фактуры на имя покупателя в двух экземплярах (один экземпляр должен быть доставлен адресату не позднее 10 дней со дня отгрузки). Выписка счетов-фактур обязательно фикси-руется в книге покупок-продаж. Выписываются счета-фактуры и по предоплатам (авансовым платежам) в счет предстоящих поставок това-ров (выполнения работ и оказания услуг). С 26 февраля 2000 г. с целью усиления контроля за экспортом и импортом в счет фактуру включено еще два реквизита: “Страна происхождения продукции” и “Номер грузовой таможенной декларации”.

Принятие к возмещению НДС (зачету перед бюджетом) по приоб-ретенным товарам, предназначенным для продаж, материальным ресурсам (работам, услугам) производственного назначения осуществ-ляется в ранее действующем порядке по мере их оплаты и оприходова-ния.

При реализации товаров (работ, услуг) за наличный расчет населе-нию с использованием контрольно-кассовых аппаратов требования постановления Правительства РФ от 29 июля 1996 г. №914 считаются выполненными, если в чеке, выданном покупателю, содержатся следу-ющие реквизиты:

* наименование продавца;

* номер контрольно-кассового аппарата;

* цена продаваемого товара с НДС.

Явный перегиб в применении НДС -- его взимание при внутрипроизводственном по-треблении продукции собственного производ-ства, прямо не обретающей товарной формы, причем даже тогда, когда затраты на изготов-ление такой продукции не относятся на издержки производства и обращения (в этом случае за базовую для расчета НДС берется аналогичная реализация продукции за пределы предприятия). Подобный порядок прямо про-тиворечит принципам самофинансирования и самообеспечения. Минаев Б.А. Проблемы, связанные с исчислением НДС //Налоговый вестник. - 1999. - №4. - с.29.

Если рассматривать НДС по продукции производственно-технического назначения, трудно не вспомнить детскую игру в “салки”; разница лишь в том, что каждый последующий “осаленный”, т.е. участник технологической цепи, получает более ощутимый, нежели предыдущий, “финансовый шлепок”. Начинающий же “игру” по всей этой цепи в конечном счете получает по принципу бумеранга такой удар через суммарный подъем цен, в том числе и за счет НДС, что не состоянии его выдержать. Там же. - с.30.

В масштабах государственного товаро-оборота перекатывающийся нарастающим ва-лом прирост издержек производства и реали-зации за счет НДС не может служить действи-тельным источником доходности и реального материального наполнения бюджета. Дело в том, что по природе своего происхождения та-кой прирост не отражает материальной до-бавки овеществленного труда на первичном уровне, т.е. уровне деятельности предприятий -- товаропроизводителей. Взимание НДС соз-дает лишь иллюзию наполнения бюджета. На самом деле он впитывает уже девальвирован-ную денежную массу. Ситуация усугубляется, если учесть падение прибыльности производ-ства, означающее в то же время сокращение материальной субстанции взимания НДС -- прирастающей стоимости. При перераспреде-лении на НДС балансовой нагрузки в попол-нении бюджета лишний раз подтверждается фиктивность получаемого таким способом до-хода.

Парадоксальность ситуации с применением НДС заключается в том, что государство получает больший нало-говый доход от торговых операций по более высоким ценам, вследствие чего само фаталь-ным образом оказывается заинтересованным в завышении цен со всеми вытекающими отсю-да дестабилизирующими последствиями.

Механическое заимствование механизма взимания НДС из зарубежной практики без осмысления специфики его действия в ус-ловиях реформируемой экономики, да еще с учетом особенностей России, не оправдалось. НДС применяется более чем в 60 странах и вез-де выполняет нивелирующую функцию в ус-ловиях давно сложившегося равновесия де-нежного спроса и товарного предложения и относительно стабильной межотраслевой нор-мы прибыли. В таких условиях он лишь упро-чивает общее равновесие экономической сис-темы, сложившееся естественным рыночным путем. У нас же, в обстановке общей потери измерительных координат и управляемости экономики, НДС приобрел содержание, ко-торое вполне правомерно назвать полностью иррациональным.

Словом, применение НДС, фактически не связанного с процессом создания и возра-стания стоимости, представляется не только бесперспективным, но и опасным для госу-дарства и его экономики.

2.2. Особенности взимания НДС по предприятиям

отдельных отраслей

2.2.1. Особенности взимания НДС с малых предприятий

Развитие реальных рыночных отношений вызвало активизацию работы хозяйствующих субъектов, в том числе занимающихся ма-лым бизнесом.

По данным государственной статистики на долю малых предприятий приходится до 20% общего объема промышленной продук-ции, а в сфере торговли, где малый бизнес получил наибольшее развитие, -- более 30%. Брагина Е. Малый бизнес: состояние и перспективы //Свободная мысль. - 1999. - №5. - с.57. Кроме того, по отдельным регионам Россий-ской Федерации до 70 % налогоплательщи-ков, уплачивающих НДС, приходится на долю малых предприятий. Там же. - с.59.

В общем объеме поступления НДС, как показывает анализ налоговой статистики, удельный вес малых предприятий составляет в среднем до 15% общих квартальных по-ступлений этого налога. Минаев Б.А. Особенности обложения налогом на добавленную стоимость //Налоговый вестник. - 1998. - №№8. - с.54.

Некоторые сложности в понимании воп-росов налогообложения появились у малых предприятий после выхода Федерального за-кона от 29.12.95 № 222-ФЗ “Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для объектов малого предпринимательства”.

Применение упрошенной системы нало-гообложения организациями, подпадающи-ми под действие названного выше Федераль-ного закона от 29.12.95 № 222-ФЗ, предусматривает замену уплаты совокупнос-ти установленных законодательством Россий-ской Федерации федеральных, региональных и местных налогов и сборов уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяй-ственной деятельности организаций за отчет-ный период.

Несмотря на достаточно четкую систему налоговых обязательств, предусмотренную действующим законодательством, поток зап-росов от представителей малого бизнеса от-носительно понимания конкретной ситуа-ции, возникающей в многообразных поло-жениях, до сих пор не иссякает.

Приоритетными являются те, которые регулируют вопросы возможности выбора перехода на упрошенную систему налогооб-ложения согласно Федеральному закону от 29.12.95 № 222-ФЗ.

В частности, является ли предприятие малого бизнеса плательщиком НДС, если оно решило перейти на упрошенную систему на-логообложения?

В силу специфики НДС особый интерес вызывает вопрос о взаимодействии с парт-нерами в части возможности использования права на возмещение (зачет) входного НДС, если продавцом будет представитель малого бизнеса.

В соответствии с действующим законо-дательством для всех плательщиков исчисле-ние и уплата НДС построена таким образом, что сумма налога, указанная отдельной стро-кой в расчетных документах (поручениях, требованиях-поручениях, требованиях, в ре-естрах чеков и реестрах На получение средств с аккредитива), должна быть четко зафикси-рована на балансе поставщика (продавца) по кредитовым оборотам счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", и на балансе по-купателя, но по дебетовым оборотам счета 68.

Только при соблюдении указанных выше условий у покупателя к зачету (возмещению) принимаются суммы налога, подлежащие уплате в бюджет поставщиком-продавцом материальных ценностей.

Однако этот принцип взаимности инте-ресов налогоплательщиков и государства на-рушается при реализации товаров (работ, услуг), освобожденных в соответствии с п. 1 ст. 5 Закона РФ от 06.12.91 № 1992-1 "О на-логе на добавленную стоимость" (с учетом последующих изменений и дополнений) от уплаты налога, а также при реализации то-варов (работ, услуг) физическими лицами, занимающимися предпринимательской дея-тельностью без образования юридического лица, и малыми предприятиями, перешед-шими на упрощенную систему налогообло-жения в соответствии с Федеральным зако-ном от 29.12.95 № 222-ФЗ.

Вышеперечисленные категории лиц не являются плательщиками НДС. Это означа-ет, что действие Закона РФ “О налоге на добавленную стоимость” на них не распрос-траняется.

На этом основании указанные хозяйству-ющие субъекты лишаются права на возмеще-ние входного НДС и не уплачивают в бюджет НДС по своей реализации товаров (работ, ус-луг). Поэтому в инструкции Госналогслужбы России от 11.10.95 № 39 “О порядке исчисле-ния и уплаты налога на добавленную сто-имость”, зарегистрированной в общеустанов-ленном порядке в Минюсте России, предус-мотрена норма, в соответствии с которой при приобретении материальных ценностей для производственных нужд у малых предприятий. перешедших на упрощенную систему налого-обложения, как за наличный, так и безналич-ный расчет, сумма налога по ним к зачету у покупателя не принимается и расчетным пу-тем не выделяется. Стоимость приобретенных материальных ресурсов (работ, услуг) без вы-деления по ним в расчетных документах НДС приходуется налогоплательщиком на балансовых бухгалтерских счетах 10 "Материалы" и др. на всю сумму предъявленного счета с последу-ющим списанием в установленном порядке на издержки производства (обращения).

Такое решение правомерно, так как оно сохраняет принцип “зеркальности” или ней-тральности этого налога при обеспечении финансовых интересов как налогоплательщи-ков, так и государства, поскольку в против-ном случае государственный бюджет мог бы понести необоснованные потери в связи с тем, что малые предприятия, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, не являются плательщиками НДС.

Рассмотрим процесс исчисления НДС на примере ООО “Академия красоты” г. Саратова. НДС уплачивается предприятием с облагаемого оборота по ставке 20%. В форме по расчету НДС (см. приложение 9) прежде всего показывается величина НДС по приобретенным ценностям, отражаемая по дебету сч. 19 (2856 руб.) и сумма НДС по оприходованным оплаченным ценностям, подлежащая списанию с кредита сч. 19 “НДС по приобретенным ценностям” в дебет сч. 68 “Расчеты с бюджетом” (2356 руб.).

Стоимость бытовых услуг с НДС, оказанных предприятием, составила за 1 квартал 1999 г. 35338 руб. Сумма НДС вычисляется по ставке 16,67%. Получим, 35338*0,1667 = 5891 руб. В итоге сумма НДС, подлежащая оплате в бюджет за 1 кв. 1999 г., равна 3535 руб. (5891-2356) (см. таблицу 4).

Таблица 4

Расчет НДС за 1 квартал 1999 г.

2.2.2. Особенности взимания НДС в торговле

Во многом недобор НДС объясняется неотлаженностью механизма взимания налога в торговле. Вот почему законодатели рассмат-ривают в настоящее время вопросы совер-шенствования порядка определения налогооблагаемой базы и начисления НДС в розничном звене путем распространения на него общепринятого механизма, действую-щего в других отраслях экономики, включая оптовую торговлю.

Согласно п. 3 ст. ст.4 Закона о НДС при осуществлении предприятиями посреднических услуг облагае-мым оборотом является сумма дохода, полученная в виде надбавок, вознаг-раждений и сборов. При этом с 1 января 2000 г. существенно изменен порядок исчисления облагаемого оборота предприятиями розничной торговли и общественного питания. “Облагаемый оборот при реализации товаров предприятиями розничной торговли и общественного питания определяется на основе стоимости реализуемых товаров исходя из применяемых цен без включения в них налога на добавленную стоимость. В таком же порядке определяется облагаемый оборот при аукцион-ной продаже товаров”.(п.3. ст.4)

У заготовительных, снабженческо-сбытовых, оптовых и других предпри-ятий, занимающихся продажей и перепродажей товаров, в том числе по договорам комиссии и поручения, облагаемый оборот определяется на основе стоимости реализуемых товаров исходя из применяемых цен без включения в них налога на добавленную стоимость. У заготовительных, снабженческо-сбытовых, оптовых и других предприятий при за-купке сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия у физических лиц при дальнейшей реализации этой продукции или результатов ее переработки облагаемый оборот определя-ется в виде разницы между ценой реализации и ценой приобре-тения продукции без налога на добавленную стоимость. (п.3. ст.4)

Унификация порядка исчисления НДС для всех категорий налогоплательщиков уп-рощает в значительной мере технологию вы-явления налогооблагаемой базы. Вместе с тем нельзя не учитывать возможные финансовые потери от перехода розничной торговли на общепринятый порядок исчисления НДС, поскольку возможно образование “отрицатель-ного сальдо” по счету 68 в торговой деятель-ности за счет сложности учета реальных объе-мов продаж товаров.

Даже в условиях ныне действующего за-конодательства в силу несовершенства меха-низма возмещения (зачета) входного НДС по приобретаемым материальным ресурсам об-разуются так называемые "пустоты", разры-вы в цепочке прохождения товаров на ста-дии производства или во время продвижения в сферу обращения.

Действительно, действующее налоговое законодательство не создает реальные пред-посылки для активизации материального про-изводства, не способствует деловой активно-сти хозяйствующих субъектов, заинтересован-ных в расширении процесса производства товаров, их скорейшей реализации и возоб-новлении цикла товар -- деньги -- товар.

Право на возмещение входного НДС возникает у налогоплательщика при опри-ходовании на своем балансе материальных ресурсов и их оплате поставщикам. Объек-тивно получается, что стимулируется по-купка материальных ресурсов на склад, поскольку налогоплательщику гарантирует-ся возмещение (зачет) за счет бюджета ра-нее израсходованных оборотных средств на приобретенные ресурсы. В этом и состоит основной финансовый интерес налогопла-тельщика получить от государства "свое". А вот дальнейшая судьба приобретенного то-вара (сырья, материалов) объективно пред-ставляет интерес главным образом не для хозяйствующего субъекта-налогоплатель-щика, а для налоговых органов, отслежи-вающих объекты налогообложения -- объе-мы реализации товаров (работ, услуг), с которых и начисляются кредитовые оборо-ты счета 68.

Отсюда вывод -- налоговое законодатель-ство должно быть построено таким образом, чтобы органически соединить финансовую заинтересованность налогоплательщика в практической реализации права на возмеще-ние (зачет) входного НДС одновременно с возникновением объекта налогообложения. Указанная схема стимулирует деловую актив-ность и наращивание объемов производства товаров (работ, услуг).

Таким образом, суммы налога, факти-чески уплаченные поставщикам за приобре-таемые товары и материальные ресурсы (выполненные работы, оказанные услуги), должны приниматься к вычету (зачету) толь-ко по тем закупленным материальным ресур-сам, которые фактически включены в себес-тоимость реализованной товарной продукции (работ, услуг).

Налоговые обязательства налогоплатель-щиков в сфере торговой деятельности осо-бенно актуальны в связи с увеличивающимися внешнеторговыми оборотами, а также некоторыми особенностями обложения на-логом на добавленную стоимость товаров. завозимых по импорту на таможенную рос-сийскую территорию.

Согласно Закону РФ "О налоге на до-бавленную стоимость" товары, ввозимые на территорию Российской Федерации, облага-ются налогом на добавленную стоимость по соответствующим ставкам 10% или 20%, в зависимости от видов товаров, кроме тех, которые в соответствии со ст. 5 данного За-кона освобождаются от налога.

Плательщиками налога на добавленную стоимость в отношении товаров, ввозимых на территорию России, являются предприя-тия и другие лица-импортеры, определяемые в соответствии с таможенным законодатель-ством Российской Федерации.

Объектами налогообложения являются товары, ввозимые на территорию Российской Федерации в соответствии с таможенными режимами, установленными таможенным за-конодательством Российской Федерации.

В налогооблагаемую базу по товарам, вво-зимым на территорию Российской Федерации, включаются таможенная стоимость товара, таможенная пошлина, а по подакцизным това-рам -- и сумма акциза.

Таможенная стоимость товара определя-ется в соответствии с таможенным законода-тельством Российской Федерации.

Предусмотренное освобождение от на-лога на добавленную стоимость при ввозе (импорте) товаров производится таможенны-ми органами только в момент таможенного оформления.

Это означает, что импортер по завози-мым вышеуказанным товарам на таможне не платит НДС, а при реализации (перепрода-же) этих товаров на территории России об-лагаемый оборот определяет в виде разницы между продажной ценой, уменьшенной на величину таможенной стоимости, таможен-ной пошлины, сборов за таможенное офор-мление.

Статьей 6 Закона об НДС установлены следующие размеры ставок:

10 %--по продовольственным товарам (за исключением подакцизных) по перечню, утвержденному Правительством РФ, и по товарам для детей по перечню, утвержден-ному Правительством РФ;

10%--по продовольственным товарам (за исключением подакцизных) по перечню согласно приложению 1 к Закону о НДС и по товарам для детей по перечню согласно приложению 2 к Закону о НДС; Данное изменение вступает в силу с 01.07.2000

20%--по остальным товарам, включая подакцизные продовольственные товары.

Указанные ставки применяются при исчислении НДС по товарам, ввозимым на территорию Российской Федерации, и взи-маются таможенными органами России.

Согласно п. 2 ст. 7 Закона об НДС сумма налога на добавленную стоимость, подлежа-щая взносу в бюджет, определяется как раз-ница между суммами налога, полученными за реализованные товары, и суммами нало-га, фактически уплаченными поставщикам за поступившие (приятые к учету) материальные ресурсы (работы услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.

В силу того, что налог на добавленную стоимость -- косвенный налог, он не оказы-вает прямого воздействия на финансовое положение налогоплательщика (импортера), поскольку суммы уплачиваемого налога, при-сутствующего в стоимости продажи товара (включая на таможне), по закупаемым мате-риальным ресурсам не относятся им на за-траты производства и обращения, а перекла-дываются на покупателя, который также получит возмещение (зачет) этого налога при реализации своей продукции другим потре-бителям, и т.д.

Реальное значение налога на добавлен-ную стоимость, включаемого в цену прода-жи (покупки) как ценового фактора, прояв-ляется в полной мере на конечной стадии потребления закупленного товара. Как пра-вило, такой конечной стадией является про-дажа товаров (включая импортные) в роз-ничной торговле для населения.

Именно на этой стадии продвижения то-вара можно в полной мере говорить об НДС как о ценообразующем факторе.

Действующая законодательная норма по предоставлению права налогоплательщику на возмещение налога на добавленную стоимость по продаже или перепродаже товаров позво-ляет реализовывать это право независимо от факта реализации ранее закупленных товаров.

Достаточно оприходовать купленные то-вары и оплатить поставщикам их стоимость, включая НДС.

Такая схема действует в полной мере и при импорте товаров.

2.2.3. Налогообложение предприятий, работающих в

сфере строительной деятельности

В соответствии с п.1 ст. 4 Закона о НДС в облагаемый оборот включаются любые получаемые пред-приятиями денежные средства, если их по-лучение связано с расчетами по оплате това-ров (работ, услуг).

К таким денежным средствам относятся авансовые и иные платежи, поступившие в счет предстоящих поставок товаров или вы-полнения работ (услуг) на расчетный счет предприятия.

В связи с этим поставляемые заказчиком-застройщиком товарно-материальные ценно-сти не могут рассматриваться для строитель-ной организации как авансовые платежи, поскольку нет реального поступления денеж-ных средств на расчетный счет строительной организации. Более того, подрядчик не ведет расчеты с заказчиком за переданные мате-риальные ресурсы. Следовательно, в этом случае реально отсутствует объект налогообложения на балансе подрядной организации.

Планом счетов бухгалтерского учета фи-нансово-хозяйственной деятельности пред-приятия и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина СССР от 01.11.91 №51 (счетом изменений и дополне-ний), предусмотрено, что материалы, пере-данные подрядчику и учитываемые заказчи-ком на собственном балансе, могут быть отражены подрядчиком на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку".

При передаче заказчиком материальных ценностей на давальческих условиях подряд-ным организациям для строительства объек-та стоимость таких материальных ценностей (включая НДС, не списанный с кредита счета 19 у заказчика-застройщика) списывается за-казчиком на увеличение сметной (балансо-вой) стоимости законченного строительства и в объем выполненных работ, облагаемый НДС, у подрядчика не включается.

Согласно п. 11 письма Минфина России от 12.11.96 №96 "О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с налогом на добавленную сто-имость и акцизами" разница между суммой НДС, причитающейся к уплате в бюджет в момент ввода объекта в действие, и суммой налога, исчисленной за период строительства объекта хозяйственным способом, подлежит списанию с дебета счета 46 в кредит счета 68, субсчет "Расчеты по налогу на добавлен-ную стоимость". Такая разница возникает в случае, если в отчетном периоде, в котором завершается строительство и объект вводит-ся в действие, произведены дополнительные Фактические затраты по строительству, от-раженные по дебету счета 08 "Капитальные вложения", и, следовательно, сумма НДС, равная разнице между суммами налога, ис-численными в период строительства и на дату окончания строительства, не отражена в бух-галтерском учете по дебету счета 08 "Капи-тальные вложения" в корреспонденции с кредитом счета 68, субсчет "Расчеты по на-логу на добавленную стоимость".

Что касается доначисления НДС на сум-му переоценки затрат по незавершенному строительству, то согласно п. 11 инструкции Госналогслужбы России от 11.10.95 № 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на до-бавленную стоимость" работы, выполненные хозяйственным способом, облагаются НДС по мере их выполнения и отнесения на счет 08 "Капитальные вложения". При этом резуль-таты произведенной переоценки затрат по незавершенному строительству, выполняемо-му хозспособом, НДС не облагаются.

В связи с этим производить доначисле-ние НДС на сумму переоценки незавершен-ного строительства, выполненного хозспосо-бом, при вводе объекта в действие не следует, поскольку эта сумма не увеличивает оборо-ты по счету 08 и не участвует в расчетах за объем выполненных работ.

Согласно Закона РФ о НДС с 1 января 2001 г. введена практика возмещения НДС по объектам капитального строительства независимо от источника финансирования. Сум-мы НДС по вводимым в эксплуатацию законченным строительством объек-там, уплаченные подрядным организациям или в бюджет, будут вычитаться из сумм этого налога, подлежащих уплате в бюджет, в момент ввода в эксп-луатацию объектов капитального строительства (п.2 ст.7 Закона).

2.3. Проблемы взимания НДС при использовании векселей

В настоящее время представляется весьма актуальным рассмотрение вопроса об уклонении от уплаты НДС с использованием векселей.

Как отмечает С. Новиков, Закон о НДС противоречил нормам ст. 6 Закона РФ "Об основах налоговой сис-темы в Российской Федерации", утратившей силу с 1 января 1999 года, принуждая участников инвестиционного процесса дважды платить НДС (заказчик платил НДС подрядчику и одновременно в бюджет с выручки, включающей затраты на строи-тельство в виде износа, кроме того, подрядчик вынужден платить НДС с поступив-шего аванса, не имеющего отношения к добавленной стоимости). Новиков С. Закон о НДС и возможность уклонения от уплаты налога с использованием векселей //Хозяйство и право. - 1999. - №11. - с.54.

Статья 8 Закона датой совершения оборота считает день поступления средств за товары (работы, услуги) на счета в учреждения банков или в кассу, то есть закон не определяет дату совершения оборота при оплате счета векселями и другими видами имущества, а также зачетом взаимных требований.

Названные недостатки налогового законодательства используются недобросове-стными налогоплательщиками в целях уклонения от уплаты НДС. Для борьбы с та-кими явлениями Минфин РФ и ГНС (МНС) РФ выпускали и продолжают выпускать противоречивые разъяснения. В частности, в письме от 13 ноября 1998 года № BHK-6-18/825 ГНС РФ утверждает, что засчитывается (возмещается из бюджета) лишь та сумма НДС, которая уплачена поставщику товара денежными средствами. ГНС РФ, ссылаясь на ст. 7 и 8 Закона о НДС, отказывает предприятиям в их праве выполнять обязательства перед поставщиками (в том числе по перечислению сумм НДС) путем зачета взаимных требований, с использованием таких средств платежа как налого-вые освобождения (обязательства), векселя и другие виды ценных бумаг и имуще-ства. Можно подумать, что ГНС РФ и Минфин РФ допускают применение векселей и зачета взаимных требований в гражданском обороте (по гражданскому законода-тельству), но не признают их в целях налогообложения. Но так ли это?

В п.31 Инструкции ГНС РФ от 11 октября 1995 года № 39 "О порядке исчисле-ния и уплаты налога на добавленную стоимость" указано, что для организаций (предприятий), определяющих реализацию по отгрузке товаров, датой совершения оборота считается их отгрузка и предъявление покупателям расчетных документов или получение векселя. Согласно письмам Минфина РФ от 26 ноября 1997 года № 04-07-06 и от 16 апреля 1998 года № 04-03-11 при оплате отгруженной продукции (работ, услуг) векселем (при учетной политике "по оплате") налогооблагаемый обо-рот определяется в момент наступления срока погашения векселя или в момент пере-дачи векселя по индоссаменту. Если в счет предоплаты получены векселя, такая предоплата облагается на общих основаниях. Отметим, что эти разъяснения Минфи-на РФ экономически обоснованы, они учитывают сущность векселей.

В соответствии с письмом ГНС РФ от 30 июля 1996 года № ВГ-06/525 суммы НДС, уплаченные в бюджет за счет средств, перечисляемых иностранному предпри-ятию, подлежат зачету или возмещению у предприятия -- источника выплаты, что буквально не соответствует формулировкам ст. 7 и 8 Закона о НДС, но по существу отвечает требованиям ст. 1 и 7 Закона.

Страницы: 1, 2, 3