Ответственность за совершение налоговых правонарушений - это применение уполномоченными на то государственными органами (должностными лицами) соответствующих мер наказания к гражданам и субъектам хозяйствования за совершенные ими нарушения законодательства о налогах и предпринимательстве.

Можно выделить ряд требований конституционного характера при установлении мер ответственности за нарушение налогового законодательства:

- определенность наказуемых деяний;

- дифференцированный подход к установлению санкций;

- соразмерность санкций размеру причиненного вреда;

- однократность применения мер ответственности за совершенное правонарушение.

Данные требования реализуются в принципах: законности, обоснованности, целесообразности, неотвратимости наказания и его справедливости.

Ответственность за совершение налоговых правонарушений обладает всеми признаками, присущими юридической ответственности вообще, а именно:

1. Юридическая ответственность всегда связана с государственным принуждением, которое выступает ее содержанием;

2. Является средством охраны правопорядка;

3. Состоит в применении санкций правовых норм и связана с отрицательными последствиями материального или морального характера, которые правонарушитель должен претерпеть;

4. Является последствием виновного деяния;

5. Наступает за нарушение правовых норм и на основе норм права;

6. Реализуется в соответствующих процессуальных формах.

Кроме того, существуют и характерные признаки ответственности за совершение налоговых правонарушений:

1. Основанием является налоговое правонарушение

2. Носит, как правило, имущественный характер;

3. Применение ответственности урегулировано нормами налогового, административного или уголовного права;

4. Объектами ответственности являются плательщики (иные обязанные лица), налоговые агенты, их представители, банки.

За совершение налоговых правонарушений законодательство устанавливает два вида ответственности:

1. административная;

2. уголовная.

В зависимости от вида, устанавливаются и особенности привлечения виновного лица к ответственности.

Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:

- отсутствие события налогового правонарушения;

- отсутствие состава налогового правонарушения;

- истечение сроков давности привлечения к ответственности. При этом, сроки давности для привлечения к ответственности в отношении административных правонарушений в сфере налогообложения установлены ст. 7.6 КоАП и составляют 3 года со дня совершения и 6 месяцев со дня обнаружения правонарушения, за исключением административных правонарушений, предусмотренных статьями 11.61, 11.62, 13.1, 13.3, 13.8-13.11 КоАП, совершенных физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, административное взыскание за которые может быть наложено не позднее одного года со дня их совершения.

В отношении уголовных преступлений, связанных с уплатой обязательных платежей сроки давности зависят от степени тяжести совершенного преступления и в соответствии со ст. 12 и 83 УК составляют:

- два года за совершение преступления, предусмотренного ч. 1 ст. 261.1 УК (Изготовление в целях сбыта или сбыт поддельных акцизных марок Республики Беларусь);

- пять лет за совершение преступлений, предусмотренных ст. 231 УК (уклонение от уплаты таможенных платежей), ч. 1 ст. 243 УК (Уклонение от уплаты сумм налогов, сборов путем сокрытия, умышленного занижения налоговой базы либо путем уклонения от представления налоговой декларации (расчета) или внесения в нее заведомо ложных сведений, повлекшее причинение ущерба в крупном размере), ч. 2, 3 ст. 261.1 (Использование заведомо поддельных акцизных марок Республики Беларусь, действия, предусмотренные частями первой и второй указанной статьи, совершенные повторно либо организованной группой);

- десять лет за совершение преступления, предусмотренного ч. 2 ст. 243 УК (Уклонение от уплаты сумм налогов, сборов путем сокрытия, умышленного занижения налоговой базы либо путем уклонения от представления налоговой декларации (расчета) или внесения в нее заведомо ложных сведений, повлекшее причинение ущерба в особо крупном размере).

Основанием применения мер ответственности является совершение налогового правонарушения.

Правонарушение характеризуется наличием следующих признаков:

1. Наличие факта поведения субъекта права, выражающегося в действии или бездействии (деянии).

2. Поведение противоправно, т.е. деяние нарушает правовое предписание. Поступки, которые противоречат всем иным социальным нормам, кроме правовых, правонарушениями не являются.

3. Противоправное деяние является виновным. Вина - психическое отношение физического лица к совершенному им противоправному деянию, выраженное в форме умысла или неосторожности. Правонарушением, совершенным умышленно, признается противоправное деяние, совершенное с прямым или косвенным умыслом. При этом, правонарушение признается совершенным с прямым умыслом, если физическое лицо, его совершившее, сознавало противоправность своего деяния, предвидело его вредные последствия и желало их наступления. Правонарушение признается совершенным с косвенным умыслом, если физическое лицо, его совершившее, сознавало противоправность своего деяния, предвидело его вредные последствия, не желало, но сознательно допускало наступление этих последствий либо относилось к ним безразлично.

Правонарушением, совершенным по неосторожности, признается противоправное деяние, совершенное по легкомыслию или небрежности. Правонарушение признается совершенным по легкомыслию, если физическое лицо, его совершившее, предвидело возможность наступления вредных последствий своего деяния, но без достаточных оснований рассчитывало на их предотвращение. Правонарушение признается совершенным по небрежности, если физическое лицо, его совершившее, не предвидело возможности наступления вредных последствий своего деяния, хотя при необходимой внимательности и предусмотрительности должно было и могло их предвидеть.

Кроме того, виновным в совершении административного правонарушения может быть признано и юридическое лицо. Юридическое лицо признается виновным в совершении административного правонарушения, если будет установлено, что этим юридическим лицом не соблюдены нормы (правила), за нарушение которых предусмотрена административная ответственность, и данным лицом не были приняты все меры по их соблюдению.

4. Деяние совершено только деликтоспособным лицом, т.е. обладающим способностью понимать противоправность своих деяний и осознанно нести за них юридическую ответственность. При этом, физическое лицо должно достичь 16 летнего возраста.

5. Деяние носит антиобщественный характер, так как его совершение причиняет реальный вред обществу, государству, конкретным лицам.

Состав налогового правонарушения идентичен составам других правонарушений: объект, объективная сторона, субъективная сторона, субъект.

Объект правонарушения - это определенная разновидность общественных отношений, урегулированных правом, на которые посягает противоправное виновное деяние. В данном случае объектом являются интересы государства в сфере уплаты налогов и предпринимательской деятельности.

Субъект правонарушения - лицо, совершившее противоправное деяние. Рядом составов налоговых правонарушений предусмотрен специальный субъект - должностное лицо, индивидуальный предприниматель, а в отношении административных правонарушений, субъектом может признаваться юридическое лицо.

Важнейшим признаком субъекта налогового правонарушения является наличие у него правоспособности, а в отдельных случаях и дееспособности.

Объективная сторона правонарушения - ее образуют все те элементы противоправного деяния, которые характеризуют его с внешней стороны. С точки зрения его объективного проявления объективная сторона правонарушения включает в себя: 1) само противоправное деяние; 2) причиненный им вред; 3) необходимую причинную связь между противоправным деянием и причиненным вредом. Для ряда составов правонарушения достаточно совершения противоправного деяния, даже если оно не повлекло конкретных вредных последствий. Объективная сторона правонарушения может выражаться в действии (например, сокрытие прибыли (дохода)) или бездействии - непостановка на налоговый учет в налоговой инспекции, непредставление в налоговый орган соответствующих документов.

В связи с тем, что для ряда налоговых правонарушений необходимым признаком является наличие причиной связи между противоправными действиями и наступившими последствиями (отрицательными), выделяют два вида состава правонарушений: материальные и формальные.

Материальным является такой состав, объективная сторона которого включает не только действие (бездействие), но также и последствия, находящиеся в причинной связи с ними. Отсутствие учета объектов налогообложения, последствием чего явилось их сокрытие - яркий пример правонарушения, состав которого можно отмести к материальному.

К формальному относят такой состав, объективная сторона которого состоит только из действий (бездействий). Примером такого правонарушения является непредставление или несвоевременное представление в налоговые органы документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов. Необходимо заметить, что ответственность наступает независимо от последствий деяния.

Субъективная сторона правонарушения - состоит из элементов психического характера, представляющих собой внутреннее отношение правонарушителя к своему противоправному деянию, к его результатам, к средствам достижения целей. К этим элементам относятся: 1) вина правонарушителя; 2) мотивы, которыми руководствовался нарушитель, совершая противоправное деяние (мотив - это непосредственная внутренняя побудительная причина совершения противоправного деяния); 3) цель, которую он стремился достичь своими противоправными деяниями.

2. Административная ответственность за нарушение налогового законодательства
Ответственность за правонарушения в налоговой сфере предусмотрены главой 13 КоАП "Административные правонарушения против порядка налогообложения" (Приложение). Данная глава содержит 14 составов правонарушений:
Статья 13.1. Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе;
Статья 13.2. Осуществление деятельности без постановки на учет в налоговом органе;
Статья 13.3. Нарушение срока представления информации об открытии (закрытии) счета в банке и (или) небанковской кредитно-финансовой организации;
Статья 13.4. Нарушение срока представления налоговой декларации (расчета);
Статья 13.5. Нарушение правил учета объектов налогообложения и (или) доходов, расходов, других элементов налогового учета;
Статья 13.6. Неуплата или неполная уплата суммы налога, сбора (пошлины), таможенного платежа;
Статья 13.7. Невыполнение или выполнение не в полном объеме обязанности по удержанию и (или) перечислению суммы налога, сбора (пошлины);
Статья 13.8. Непредставление документов и иных сведений для осуществления налогового контроля либо представление недостоверных сведений, а равно отказ от подписания акта налоговой проверки;
Статья 13.9. Нарушение порядка открытия счета плательщику;
Статья 13.10. Нарушение порядка и сроков исполнения поручений, решений органа Комитета государственного контроля Республики Беларусь, налогового или таможенного органа о перечислении, взыскании налога, сбора (пошлины), таможенного платежа, пени, а равно неисполнение указанных документов;
Статья 13.11. Неисполнение решения органа Комитета государственного контроля Республики Беларусь, налогового или таможенного органа о приостановлении операций по счетам плательщика, налогового агента, иного обязанного лица;
Статья 13.12. Исключена;
Статья 13.13. Отсутствие при реализации товаров, оказании услуг документа, предусмотренного законодательством о едином налоге;
Статья 13.14. Необеспечение зачисления выручки от реализации товаров (работ, услуг), иного имущества на счета в банках и (или) небанковских кредитно-финансовых организациях и неосуществление платежей с них.
Необходимо отметить, что до недавнего времени вопросы ответственности за налоговые правонарушения регламентировались указами президента, в которых устанавливалось два вида ответственности: экономическая и административная. С вступлением в силу КоАП 2003 года, фактически экономическая ответственность перестала существовать как вид юридической ответственности.
В результате унификации действующего законодательства, 20 июля 2007 года были внесены изменения в КоАП, в результате которых главы 11, 12 и 13 были изложены в новой редакции. В данной редакции нашли отражение все ранее существовавшие положения, которые позволяли дифференцировать меры ответственности в зависимости от различных критериев: от суммы неуплаченных налогов, периода просрочки, формы вины, субъекта правонарушения.
Так статья 13.6 предусматривает ответственность за неуплату или неполную уплату суммы налога, сбора (пошлины), таможенного платежа. При этом, неуплата или неполная уплата плательщиком, иным обязанным лицом суммы налога, сбора (пошлины), совершенные должностным лицом юридического лица по неосторожности, если сумма доначисленных налогов, сборов (пошлин) за проверенный период не превышает одного процента от общей суммы исчисленных за указанный период сумм налогов, сборов (пошлин), учет которых осуществляется налоговыми органами, - влекут наложение штрафа в размере от двух до восьми базовых величин. Те же деяния, но если сумма доначисленных налогов, сборов (пошлин) за проверенный период составляет более одного, но не более трех процентов от общей суммы исчисленных за указанный период сумм налогов, сборов (пошлин), учет которых осуществляется налоговыми органами, - влекут наложение штрафа в размере от восьми до двенадцати базовых величин и т.д. Неуплата или неполная уплата физическим лицом, не являющимся должностным лицом юридического лица или индивидуальным предпринимателем, - плательщиком, иным обязанным лицом суммы налога, сбора (пошлины), совершенные по неосторожности, если неуплаченная или неполностью уплаченная сумма налога, сбора (пошлины) превышает одну базовую величину, - влекут наложение штрафа в размере пятнадцати процентов от неуплаченной суммы налога, сбора (пошлины), но не менее одной базовой величины.
Если же в деянии субъекта присутствует умысел, то п. 7 ст. 13.6 устанавливает, что: "Неуплата или неполная уплата плательщиком, иным обязанным лицом суммы налога, сбора (пошлины), совершенные должностным лицом юридического лица умышленно, - влекут наложение штрафа в размере от двадцати до шестидесяти базовых величин" и т.д.
При этом в текст главы 13 включены примечания, которые позволяют снизить размер применяемых санкций или вообще не привлекать лицо к ответственности. В частности примечание к той же статье 13.6 устанавливает, что не являются административным правонарушением, предусмотренным частями 1-6 ст. 13.6, неуплата или неполная уплата плательщиком, иным обязанным лицом суммы налога, сбора (пошлины), если ими:
- своевременно направлено без последующего отзыва поручение банку и (или) небанковской кредитно-финансовой организации на перечисление причитающейся суммы налога, сбора (пошлины), не исполненное банком и (или) небанковской кредитно-финансовой организацией по причине отсутствия на счете плательщика, иного обязанного лица средств, достаточных для исполнения этого поручения в полном объеме;
- внесены изменения и дополнения в налоговую декларацию (расчет) и уплачена причитающаяся сумма налога, сбора (пошлины) до назначения проверки, в результате которой могут быть обнаружены такие неуплата или неполная уплата (по административным правонарушениям, выявленным в результате камеральной налоговой проверки, - до составления акта проверки).
Наличие таких положений позволяют говорить о действительной справедливости наказания и адекватности наказания совершенному деянию, поскольку во главу угла ставится не только сам факт неисполнения налогового обязательства, но и обстоятельства совершения правонарушения. Кроме того, наличие таких критериев, на взгляд автора, стимулирует плательщика принимать все меры для скорейшего исполнения налоговых обязательств, т.е. своевременно передавать в банк платежное поручение на перечисление сумм налогов, сокращать просрочку уплаты платежей и т.д.
В соответствии со ст. 3.30 ПИКоАП протоколы по правонарушениям, предусмотренным главой 13 КоАП вправе составлять:
1. Органы внутренних дел - по правонарушению, предусмотренному ст. 13.13 "Отсутствие при реализации товаров, оказании услуг документа, предусмотренного законодательством о едином налоге".
2. Органы КГК - по всем правонарушениям, предусмотренным главой 13 КоАП.
3. Таможенные органы - по правонарушению, предусмотренному ч. 9 ст. 13.6 КоАП "Неуплата или неполная уплата в установленный срок плательщиком, иным обязанным лицом таможенного платежа на сумму более одной четвертой базовой величины, в том числе совершенные должностным лицом юридического лица", ст. 13.10 "Нарушение порядка и сроков исполнения поручений, решений органа Комитета государственного контроля Республики Беларусь, налогового или таможенного органа о перечислении, взыскании налога, сбора (пошлины), таможенного платежа, пени, а равно неисполнение указанных документов", ст. 13.11 "Неисполнение решения органа Комитета государственного контроля Республики Беларусь, налогового или таможенного органа о приостановлении операций по счетам плательщика, налогового агента, иного обязанного лица"
4. Налоговые органы - по всем правонарушениям, предусмотренным главой 13 КоАП, кроме ч. 9 ст. 13.6.
5. Органы Министерства торговли - по правонарушению, предусмотренному ст. 13.13 "Отсутствие при реализации товаров, оказании услуг документа, предусмотренного законодательством о едином налоге".
Рассмотрение административных дел, предусмотренных гл. 13 относится к компетенции:
1. Суда (ст. 3.2 ПИКоАП) - по правонарушениям, предусмотренным ст. 13.13 "Отсутствие при реализации товаров, оказании услуг документа, предусмотренного законодательством о едином налоге" (дело рассматривается единолично судьей районного (городского суда)).
2. Органов внутренних дел (ст. 3.6 ПИКоАП) - по правонарушению, предусмотренному ст. 13.13 "Отсутствие при реализации товаров, оказании услуг документа, предусмотренного законодательством о едином налоге".
3. Органов КГК (ст. 3.7 ПИКоАП) - по всем правонарушениям, предусмотренным главой 13 КоАП.
4. Таможенных органов (ст. 3.12 ПИКоАП) - по правонарушениям, предусмотренным ч. 9 ст. 13.6, 13.10 "Нарушение порядка и сроков исполнения поручений, решений органа Комитета государственного контроля Республики Беларусь, налогового или таможенного органа о перечислении, взыскании налога, сбора (пошлины), таможенного платежа, пени, а равно неисполнение указанных документов", 13.11 "Неисполнение решения органа Комитета государственного контроля Республики Беларусь, налогового или таможенного органа о приостановлении операций по счетам плательщика, налогового агента, иного обязанного лица".
5. Налоговых органов (ст. 3.13 ПИКоАП ) - по всем правонарушениям, предусмотренным главой 13 КоАП, кроме ч. 9 ст. 13.6.
Таким образом, как правило, в отношении налоговых правонарушений, орган, составивший протокол, сам рассматривает дело об административном правонарушении. Исключением являются правонарушения, предусмотренные ст. 13.13 (по этим правонарушениям дела, протоколы по которым составлены органами Министерства торговли рассматривает суд).
Должностные лица органов, ведущих административный процесс, составляют протоколы, рассматривают дела об административных правонарушениях, налагают предусмотренные КоАП взыскания в пределах предоставленных им полномочий и только при исполнении служебных обязанностей.
Должностные лица органов, ведущих административный процесс, наделяются полномочиями на составление протоколов правонарушениях и подготовку дел к рассмотрению решением соответствующего государственного органа.
Дело об административном правонарушении рассматривается в пятнадцатидневный срок со дня получения судьей, должностным лицом органа, ведущего административный процесс, протокола об административном правонарушении и других материалов дела.
При рассмотрении дела должны учитываться обстоятельства, смягчающий или отягчающие ответственность в соответствии со ст. 7.3, 7.4 КоАП. Кроме того, дело не может быт начато, а начатое подлежит прекращению, если истекли сроки давности привлечения к ответственности. При этом сроки давности для привлечения к ответственности в отношении административных правонарушений в сфере налогообложения установлены ст. 7.6 КоАП и составляют 3 года со дня совершения и 6 месяцев со дня обнаружения правонарушения, за исключением административных правонарушений, предусмотренных статьями 11.61, 11.62, 13.1, 13.3, 13.8-13.11 КоАП, совершенных физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, административное взыскание за которые может быть наложено не позднее одного года со дня их совершения.
Судья, должностное лицо органа, ведущего административный процесс, в случае несоблюдения требований к форме или содержанию протокола либо к перечню прилагаемых к нему материалов в пятидневный срок возвращают дело органу, ведущему административный процесс и направившему дело для рассмотрения. После устранения недостатков дело вновь может быть направлено в суд, орган, ведущий административный процесс. Срок рассмотрения дела в этом случае исчисляется со дня повторного поступления дела в суд, орган, ведущий административный процесс.
В случае если при подготовке дела к рассмотрению судья, должностное лицо органа, ведущего административный процесс, уполномоченные рассматривать дела, установят, что рассмотрение такого дела не относится к их компетенции, они направляют его для рассмотрения в суд, орган, ведущий административный процесс, в компетенцию которых входит рассмотрение данного дела.
Если при рассмотрении дела суд, орган, ведущий административный процесс, уполномоченные рассматривать дела, придут к выводу, что в правонарушении содержатся признаки преступления, они передают материалы этого дела прокурору, органам, уполномоченным осуществлять предварительное следствие и дознание.
Штраф (за исключением штрафа, взимаемого на месте) должен быть уплачен физическим лицом или индивидуальным предпринимателем, не позднее одного месяца со дня вступления в законную силу постановления о наложении штрафа, юридическим лицом - не позднее пятнадцати дней со дня вступления в законную силу постановления о наложении штрафа, а в случае обжалования (опротестования) такого постановления - не позднее одного месяца со дня уведомления об оставлении жалобы (протеста) без удовлетворения.
При рассмотрении данного вопроса, необходимо отметить, что помимо сугубо налоговых правонарушений, к компетенции налоговых органов относится выявление правонарушение и в других сферах. В частности, налоговые органы составляют протоколы об административных правонарушения по делам, предусмотренным:
1. Статьей 9.24 КоАП "Нарушение законодательства о книге замечаний и предложений";
2. Главой 11 КоАП "Административные правонарушения в области финансов, рынка ценных бумаг и банковской деятельности" (ст. 11.1, ч. 1 ст. 11.2, ст. 11.3, 11.5, 11.7, 11.32, 11.59-11.62, ч. 2 ст. 11.66);
3. Главой 12 КоАП "Административные правонарушения в области предпринимательской деятельности" (ст. 12.1, ч. 1, 2 и 4 ст. 12.7, 12.8, ч. 2, 3 и 5-7 ст. 12.9, 12.11, 12.12, ч. 2 ст. 12.15, ч. 4 ст. 12.17, 12.18-12.28, 12.30, 12.31, 12.33-12.35, 12.37, 12.38, ч. 2 ст. 12.39);
4. Главой 18 КоАП "Административные правонарушения против безопасности движения и эксплуатации транспорта" (ст. 18.32, 18.33);
5. Главой 23 КоАП "Административные правонарушения против порядка управления" (ст. 23.2, 23.4, 23.8, 23.9, 23.16, ч. 1 и 3 ст. 23.21, ч. 1 и 2 ст. 23.23, 23.24, 23.57, 23.64, 23.68, 23.73, 23.74, 23.84).
Данные категории дел относятся к компетенции и других государственных органов - Национального Банка, КГК, органов внутренних дел и др., однако указанные правонарушения могут быть выявлены и в ходе осуществления налоговыми органами своих контрольных полномочий.
3. Уголовная ответственность за нарушение налогового законодательства
Ответственность за преступления в сфере налогообложения предусмотрена главой 25 УК "Преступления против порядка осуществления экономической деятельности".

1. Статья 231 УК "Уклонение от уплаты таможенных платежей" предусматривает ответственность за:

1. Уклонение от уплаты таможенных платежей в крупном размере. Санкция ч. 1 ст. 231 предусматривает штраф, или лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью, или исправительные работы на срок до 2-х лет, или арест на срок до 6 месяцев, или лишение свободы на срок до трех лет.

2. То же деяние, совершенное повторно либо группой лиц по предварительному сговору. Санкция ч. 2 ст. 231 предусматривает ограничение свободы на срок до пяти лет или лишение свободы на срок до шести лет с конфискацией имущества или без конфискации.

Уклонение в крупном размере признается деяние, в результате которого сумма неуплаченных таможенных платежей превышает в две тысячи раз размер базовой величины, установленный на день совершения преступления.

Под уклонением от уплаты таможенных платежей понимается:

- бездействие: неуплата таможенных платежей в крупном размере в установленные сроки;

- действие: заявление в таможенной декларации заведомо недостоверных сведений о таможенной стоимости, стране происхождения товаров и транспортных средств или других заведомо недостоверных сведений, дающих основания для освобождения от таможенных платежей или занижения их размера (сокрытие или занижение объекта платежа), повлекшее неуплату таможенных платежей в крупном размере.

По общему правилу таможенные платежи уплачиваются до принятия или одновременно с принятием таможенной декларации.

Уклонение от уплаты таможенных платежей может быть связано с неуплатой одного вида таких платежей в крупном размере или нескольких их видов, образующих в совокупности крупный размер. В последнем случае ответственность по ст. 231 наступает при условии, что неуплата нескольких видов таможенных платежей в общей сумме, равной крупному размеру, охватывалась единым умыслом виновного.

Для указанных деяний характерно наличие специальной цели: уклонение от уплаты таможенных платежей. Если названные деяния преследовали цель уклонения от уплаты таможенных платежей в крупном размере, однако достичь намеченного виновному не удалось по независящим от него обстоятельствам, содеянное лицом подлежит уголовной ответственности по ст. 231 с применением ст. 14 "Покушение на преступление".

Субъективная сторона данного преступления характеризуется прямым умыслом.

Субъектом данного преступления является физическое лицо, достигшее 16-летнего возраста. При этом выделяется специальный субъект:

- декларант - лицо, перемещающее, декларирующее, представляющее и предъявляющее товары и транспортные средства, подлежащие таможенному оформлению, от собственного имени;

- специалист по таможенному оформлению, действующий от имени таможенного агента, перемещающее, декларирующее, представляющее и предъявляющее товары и транспортные средства, подлежащие таможенному оформлению, от собственного имени;

- иные лица (должностное или иное уполномоченное лицо владельца таможенного склада и другие лица, указанные в Таможенном кодексе Республики Беларусь).

2. Статья 243 УК "Уклонение от уплаты налогов, сборов" предусматривает ответственность за:

1. Уклонение от уплаты налогов, сборов путем сокрытия или умышленного занижения прибыли, доходов или иных объектов налогообложения либо путем уклонения от подачи декларации о доходах и имуществе или внесение в нее заведомо ложных сведений, повлекшее причинение ущерба в крупном размере. Санкция ч. 1 ст. 243 предусматривает лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью, или арест на срок до 6 месяцев, или ограничение свободы на срок до 3 лет, или лишение свободы на тот же срок.

2. То же деяние, повлекшее причинение ущерба в особо крупном размере. Санкция ч. 2 ст. 243 предусматривает ограничение свободы на срок до 5 лет или лишение свободы на срок от 3 до 7 лет с конфискацией имущества или без конфискации и с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью или без лишения.

С объективной стороны рассматриваемое преступление выражается в совершении следующих альтернативных деяний:

1) сокрытие объектов налогообложения. Под сокрытием следует понимать невнесение в документы бухгалтерского и налогового учета фактических данных о прибыли, доходах или иных объектов налогообложения;

2) занижение объектов налогообложения. Занижение - это внесение в документы бухгалтерского и налогового учета сведений, заведомо не соответствующих действительности, о величине объекта налогообложения, скорректированной в сторону ее уменьшения;

3) уклонение от подачи декларации о доходах и имуществе. Уклонением от подачи декларации признается непредставление этого документа в установленный срок в налоговый орган при наличии возможности выполнения соответствующей обязанности;

4) внесение в декларацию о доходах и имуществе заведомо ложных сведений, т.е. включение в текст декларации, представляемой в налоговый орган, сведений, заведомо для виновного не соответствующих действительности, которые влияют на исчисление уплачиваемого налога ив сторону его уменьшения.

Для выполнения состава преступления достаточно совершения хотя бы одного из указанных деяний при обязательном условии причинения ущерба в крупном (ч. 1) или особо крупном (ч. 2) размере. В качестве ущерба выступает сумма недовнесенных в бюджет сумм налогов и сборов, при этом в соответствии с примечанием к указанной статье, крупным размером ущерба признается уклонение от уплаты сумм налогов, сборов на сумму, в тысячу и более раз превышающую размер базовой величины, установленный на день совершения преступления, особо крупным размером - в две тысячи пятьсот и более раз превышающую размер такой базовой величины.

Анализируемое преступление считается оконченным с момента причинения ущерба в крупном или особо крупном размере, т.е. с момента фактической неуплаты налога в указанном размере в установленные сроки.

Преступление может быть совершено только с прямым умыслом, поскольку, совершая деяния по уклонению от уплаты налогов, лицо предвидит неизбежность их общественно опасных последствий в виде причинения ущерба в крупном или особо крупном размере.

Субъектом данного преступления является вменяемое физическое лицо, достигшее 16-летнего возраста. Ответственности по данной статье могут подлежать индивидуальные предприниматели, должностные лица юридических лиц (в частности, руководители предприятий и организаций, их заместители, главные бухгалтеры и должностные лица бухгалтерии), а также иные лица, на которых в соответствии с законодательством возложена обязанность по предоставлению налоговому органу достоверной информации об объектах налогообложения.

3. Статья 261.1 УК "Изготовление, сбыт либо использование поддельных акцизных марок Республики Беларусь" предусматривает ответственность за:

1. Изготовление в целях сбыта или сбыт поддельных акцизных марок Республики Беларусь. Санкция ч. 1 ст. 261.1 предусматривает общественные работы, или штраф, или исправительные работы на срок до двух лет, или лишение свободы на тот же срок.

2. Использование заведомо поддельных акцизных марок Республики Беларусь. Санкция ч. 2 ст. 261.1 предусматривает штраф, или исправительные работы на срок до двух лет, или лишение свободы на срок до трех лет.

3. Действия, предусмотренные частями первой и второй, совершенные повторно либо организованной группой. Санкция ч. 3 ст. 261.1 предусматривает лишение свободы на срок от трех до пяти лет.

Субъективная сторона преступления характеризуется умышленной формой вины.

Субъектом преступления является вменяемое физическое лицо, достигшее 16-летнего возраста.

Объективная сторона данного преступления может выражаться в следующих действиях:

1) изготовление поддельных акцизных марок, при этом важным признаком является наличие специальной цели - сбыта изготовленных поддельных акцизных марок;

2) сбыт поддельных акцизных марок;

3) использование заведомо поддельных акцизных марок.

Действия, предусмотренные частями 1 и 2 ст. 261.1 влекут повышенную ответственность, если они совершены повторно или организованной группой лиц, что предусмотрено ч. 3 рассматриваемой статьи.

Необходимо отметить, что ст. 88.1 УК устанавливает, что лицо, совершившее преступление, повлекшее причинение ущерба государственной собственности или имуществу юридического лица, доля в уставном фонде которого принадлежит государству, либо существенного вреда государственным или общественным интересам и не сопряженное с посягательством на жизнь или здоровье человека, может быть освобождено от уголовной ответственности в порядке, установленном законодательным актом, если оно добровольно возместило причиненный ущерб (вред), а также выполнило иные условия освобождения от уголовной ответственности, предусмотренные законодательным актом.

В соответствии со ст. 182 УПК, по уголовным делам о преступлениях, предусмотренных частью второй статьи 231, статьями 243 и 261-1 УК, предварительное следствие производится следователями органов финансовых расследований.

По уголовным делам о преступлениях, предусмотренных частью первой статьи 231 предварительное расследование производится органами дознания в соответствии с их компетенцией. По уголовным делам указанной категории преступлений предварительное следствие производится в случае, если это признает необходимым прокурор.

Порядок передачи материалов налоговыми органами органам финансовых расследований установлен Положением о порядке организации и проведения проверок (утверждено Указом Президента Республики Беларусь от16.10.2009 № 510).

В соответствии с указанным положением, контролирующий (надзорный) орган при установлении в ходе проверки фактов причинения вреда, необоснованных списаний денежных средств и товарно-материальных ценностей в размере более 1000 базовых величин, установленных на момент причинения вреда, совершения финансово-хозяйственной операции, а при длящемся правонарушении - на момент его окончания (составления акта проверки), а также при установлении иных фактов, указывающих на признаки преступления, передает материалы проверки в органы уголовного преследования в 10-дневный срок со дня вынесения решения по акту проверки и (или) требования (предписания) об устранении нарушений.

Материалы проверки направляются в органы уголовного преследования с сопроводительным письмом, в котором указываются наименование (фамилия, имя, отчество) проверяемого субъекта (при отсутствии наименования у проверяемого обособленного подразделения - адрес его места нахождения), его местонахождение (место жительства), выявленные нарушения, требования законодательства, которые нарушены, должности, фамилии и инициалы лиц, действия (бездействие) которых повлекли нарушение проверяемым субъектом законодательства.

К сопроводительному письму прилагаются копии следующих документов:

- акта проверки;

- документов, регламентирующих должностные обязанности лиц, действия (бездействие) которых повлекли нарушение законодательства (при их наличии);

- возражений по акту проверки (при их наличии) и заключений по результатам их рассмотрения, акта дополнительной проверки (при его наличии);

- решения по акту проверки и (или) требования (предписания) об устранении нарушений, постановления о наложении административного взыскания в отношении проверяемого субъекта;

- объяснений лиц по фактам выявленных нарушений (при их наличии).

В случае обжалования (опротестования) решения по акту проверки, и (или) требования (предписания) об устранении нарушений, и (или) постановления о наложении административного взыскания решения, принятые по результатам рассмотрения жалоб (протестов), направляются контролирующим (надзорным) органом, проводившим проверку, в органы уголовного преследования в течение 10 рабочих дней со дня их принятия.

К материалам проверок, передаваемым в органы уголовного преследования, могут быть приложены подлинники или копии документов бухгалтерского учета, иных документов, в том числе хранившихся на машинных носителях в электронном виде, свидетельствующие о совершении нарушений законодательства.

По мотивированному запросу органа уголовного преследования контролирующий (надзорный) орган обязан в 5-дневный срок со дня поступления запроса представить копии имеющихся у него дополнительных материалов, необходимых для принятия органом уголовного преследования решения в соответствии с законодательством.

Органы уголовного преследования при получении материалов проверки регистрируют и рассматривают их, принимают решение в соответствии с уголовно-процессуальным законодательством. О принятом решении (о возбуждении уголовного дела и результатах его рассмотрения, об отказе в возбуждении уголовного дела, о прекращении возбужденного уголовного дела) в 10-дневный срок со дня его вынесения в контролирующий (надзорный) орган направляется соответствующая информация.

В случае привлечения юридического лица, индивидуального предпринимателя и (или) руководителя юридического лица к административной ответственности в орган финансовых расследований направляются (в том числе в дополнение к ранее направленным материалам) протокол об административном правонарушении, постановление по делу об административном правонарушении, иные документы о привлечении к административной ответственности.

Материалы проверки за подписью начальника (заместителя начальника) налогового органа направляются в орган финансовых расследований сопроводительным письмом, в котором указываются:

1) наименование проверяемого юридического лица (фамилия, имя, отчество физического лица);

2) юридический адрес (место жительства);

3) характер выявленных нарушений;

4) какие требования нормативных правовых актов не соблюдены;

5) должности, фамилии и инициалы лиц, действия (бездействие) которых повлекли нарушение законодательства.

К сопроводительному письму прилагаются:

1) акт проверки;

2) документы, регламентирующие должностные обязанности лиц, действия (бездействие) которых повлекли нарушение законодательства;

3) документы (при их наличии) о привлечении субъекта предпринимательской деятельности и (или) его руководителя к административной ответственности;

4) подлинники бухгалтерских, финансовых, производственно-хозяйственных документов и регистров оперативного и бухгалтерского учета, в том числе хранившуюся на магнитных носителях информацию в виде электронных документов, свидетельствующую о совершении (сокрытии) нарушений законодательства;

5) при установлении фактов сокрытия или умышленного занижения прибыли, доходов или иных объектов налогообложения либо уклонения от подачи декларации о доходах и имуществе или внесения в нее заведомо ложных сведений, повлекших недоплату одних налогов и одновременно переплату других налогов, - сведения о наличии такой переплаты.

По мотивированному запросу органа финансовых расследований налоговый орган представляет имеющиеся дополнительные документы и материалы, необходимые для принятия органом финансовых расследований решения в соответствии с законодательством.

При обнаружении налоговым органом фактов, указывающих на признаки преступлений, отнесенных законодательством к подследственности органов финансовых расследований, по вопросам, не относящимся к компетенции налоговых органов и в силу этого не подлежащим указанию в акте проверки, налоговый орган на основании статьи 170 Уголовно-процессуального кодекса Республики Беларусь направляет в орган финансовых расследований сообщение о преступлении в письменной форме. К такому сообщению могут прилагаться имеющиеся у налогового органа документы и иные материалы, подтверждающие достоверность сообщения о преступлении.

В целях обеспечения оперативности и повышения эффективности работы по рассмотрению материалов о преступлениях против порядка осуществления экономической деятельности налоговый орган при необходимости организует предварительное ознакомление сотрудников органа финансовых расследований с актами проверок для их правовой оценки.

О принятом решении (о возбуждении уголовного дела, об отказе в возбуждении уголовного дела, о прекращении производства по уголовному делу или уголовного преследования) орган финансового расследования в течение 10 дней со дня принятия решения по поступившему сообщению направляет в налоговый орган уведомление с приложением копии соответствующего постановления и с разъяснением права и порядка ознакомления с материалами дела и обжалования принятого решения.

В случае отказа в возбуждении уголовного дела либо прекращения производства по нему и при наличии в действиях нарушителя признаков административного правонарушения административное взыскание налагается не позднее месяца со дня принятия решения об отказе в возбуждении уголовного дела либо о его прекращении (часть 3 статьи 7.6 КоАП).

Передаваемые и возвращаемые материалы проверок регистрируются в специальных журналах, которые ведутся в инспекциях Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь. Учет сообщений о преступлениях, поступивших от должностных лиц налоговых органов, ведется органами финансовых расследований в порядке, предусмотренном законодательством.