Со стоимости импортных товаров взимаются также гербовый сбор и НДС в размере 18%, которым облагаются и аналогичные товары, произведенные внутри страны.

Экспортные операции и порядок получения валютных поступлений от экспорта. Экспорт не подлежит количественным ограничениям, но в обязательном порядке требуются лицензии или специальные разрешения для вывоза следующих видов товаров: табак и табачная продукция; алкоголь; металлы соответствующего списка; драгоценные металлы, драгоценные камни и предметы, их включающие; медицинская продукция; оружие; взрывчатые вещества; редкие виды растений, животных и охотничьи трофеи; продукция, связанная с деятельностью в области ветеринарии, производства продуктов питания, а также с фитосанитарным контролем; наркосодержащие медицинские препараты и психотропные средства; стратегические товары соответствующего списка; радиоактивные материалы и источники радиоактивного излучения; моторизированные транспортные средства; идентифицированные опасные продукты и отходы производства соответствующего списка.

Экспортные пошлины в размере 100% взимаются с экспортной стоимости предметов, имеющих культурно-историческую ценность. В дополнение к этому весь экспорт облагается гербовым сбором с целью последующей таможенной очистки.

Предприятия не должны в обязательном порядке репатриировать валютную выручку, полученную ими от экспорта. Действующим законодательством не предусмотрена также ее последующая обязательная продажа государству (в полной сумме либо частично).

Платежи и валютные поступления по невидимым статьям платежного баланса и текущие валютные трансферты. В Эстонии нет законодательной базы, при помощи которой контролировались бы валютные платежи по невидимым статьям платежного баланса. Экспорт и импорт национальных денежных знаков - эстонских крон не ограничен и не регулируется никакими нормативными актами.

К началу 1996 г. импортное и экспортное налогообложение в целом было упорядочено согласно принципам и требованиям ВТО.

Национальной валютой Латвии является латвийский лат (LVL).

Требование о лицензировании импорта фактически не действует, за исключением случаев ввоза в страну таких товаров, как сахар, зерно, табак и табачная продукция, алкогольные напитки, черные и цветные металлы (по соответствующему списку). Лицензированию подвергается также ввоз в страну предметов, объективно представляющих потенциальную угрозу здоровью граждан либо безопасности страны. В их числе: пиротехнические материалы; вооружение и боеприпасы; боевые транспортные средства и готовая взрывчатка. Во всех остальных случаях лицензирование осуществляется, как правило, автоматически. Время обработки заявки на лицензирование товара составляет не более 10 рабочих дней от даты ее представления. Взимаемая плата покрывает исключительно расходы на обработку заявки.

С 1 декабря 1994 г. вступил в действие новый Закон о таможенных пошлинах. В соответствии с этим Законом большая часть специальных пошлин заменена адвалорными пошлинами, а базисная ставка импортного тарифа определена на едином уровне 20% (15% для стран, с которыми у Латвии установлен режим наибольшего благоприятствования).

С 1995 г. 39% совокупного импорта (за исключением сельскохозяйственной продукции) Латвии облагалось пошлиной по ставке, применяемой для стран, с которыми у Латвии установлен режим наибольшего благоприятствования, - 15% либо ниже. Еще 57% совокупного латвийского импорта облагалось по более низкой ставке в силу действия у Латвии договоров о свободной торговле с некоторыми странами. В результате лишь 4% совокупного импорта облагалось по базисной ставке (20%) или ниже.

Шесть видов ввозимой сельскохозяйственной продукции облагаются пошлиной по ставке 55%. Большая же часть видов сырья и запасных частей облагаются импортной пошлиной по ставке всего лишь в 1% (0,5% для стран, с которыми у Латвии действует режим наибольшего благоприятствования). Некоторые виды конечной продукции полностью освобождены от импортных пошлин, а отдельные товары, например, фрукты, орехи, кофе, чай облагаются по пониженной ставке в размере 1% (0,5% для стран, с которыми у Латвии действует режим наибольшего благоприятствования).

В соответствии с упомянутым Законом постоянно применяются 13 специальных пошлин: на семена; корм для животных; некоторые виды злаков; муку; хлебобулочные изделия; сахар; некоторые виды кондитерских изделий, включая шоколад; алкоголь; сигареты и автомобили.

Средняя величина ставок пошлин на несельскохозяйственную продукцию - 4,5%, при том, что обычная средняя ставка пошлины составляет порядка 1%. Средняя ставка пошлин на сельскохозяйственную продукции в Латвии - 19,5%, а для стран с режимом наибольшего благоприятствования - 15,7%.

В Латвии не установлены экспортные квоты. Экспортные пошлины применяются к экспортным поставкам металлолома, некоторых пород древесины и изделий лесной промышленности, печатной продукции и произведений искусства. Экспортная выручка не подлежит обязательной репатриации в страну или продаже на валютной бирже либо внутреннем валютном рынке Латвии.

Национальной валютой Литвы является литовский лит (LTL). С 1 апреля 1994 г. валютная котировка лита жестко привязана к доллару США на уровне 1 USD = 4 LTL.

Импорт не подлежит количественным ограничениям и лицензированию, за исключением случаев импорта товаров, которые могут представлять потенциальную опасность здоровью граждан или безопасности страны. Например, импорт в Литву некоторых видов мясной продукции (птица и рыба) подлежит обязательному лицензированию.

По отдельным видам ввозимой сельскохозяйственной продукции и алкогольных напитков взимаются дифференцированные адвалорные пошлины, размер которых устанавливается в зависимости от объемов импорта данной продукции. Отдельные количественные ограничения на ввоз товаров в страну используются для контроля за торговлей товарами стратегического характера и технологиями, а также в целях защиты культурного наследия страны. Алкогольные напитки и табак могут ввозиться исключительно уполномоченными импортерами, имеющими государственную регистрацию, но в таких случаях размер импорта не ограничивается.

В Литве внедрена и применяется трехуровневая система таможенных тарифов:

1) стандартная ставка используется при торговле со странами, в отношении которых действует режим наибольшего благоприятствования;

2) преференциальная ставка используется в отношении стран, с которыми Литва заключила договор о взаимной торговле;

3) автономная ставка применяется в отношении прочих стран. Эта ставка превышает стандартную ставку, как правило, на 5-10%.

С 28 февраля 1995 г. одна из названных ставок установлена практически по каждому наименованию продуктов, присутствующих в товарообороте страны. Кроме того, ряд специальных товарных позиций (товарных групп) стали объектами обложения адвалорными пошлинами. В случае импорта алкоголя, сахара, табака и подержанных автомобилей помимо упомянутых пошлин взимаются дополнительные специальные пошлины. Поскольку адвалорные эквиваленты этих специальных пошлин в настоящее время невелики и фактически предназначены для предотвращения попыток искусственного занижения стоимости товара по счету-фактуре (инвойсу), правительство Литвы намеревается постепенно упразднить систему специальных пошлин, одновременно совершенствуя процедуру оценки таможенной стоимости товара и структуру таможенных пошлин.

Пошлины с импорта взимаются в основном по ставке 20% или ниже. Однако ставка по отдельным видам импортируемой сельскохозяйственной продукции может доходить до 87%. В среднем, пошлины по импорту остаются на достаточно низком уровне по сравнению с принятыми в международной практике.

Кроме прочего, существует единый (статистический) налог с неизменной ставкой 0,01%, который взимается как с импорта, так и с экспорта исключительно в целях сбора статистической информации о реальном состоянии внешней торговли страны.

Количественные ограничения экспорта в стране ныне практически полностью устранены. Репатриация полученной от экспорта валютной выручки и обязательная ее продажа государству законом не предусмотрены. Лицензируется лишь экспорт стратегического характера товаров и технологий.

Глава 2. Анализ современной системы налогообложения ВЭД РФ

2.1. Налогообложение экспортных операций
Участниками сделок по купле-продаже экспортных товаров являются, с одной стороны, продавцы - российские юридические лица, с другой стороны, покупатели - иностранные юридические лица, которые учреждены в иностранном государстве и находятся за пределами Российской Федерации.
Основные показатели российской внешней торговли представлены в графике 2.
График 2.

Структура российского импорта и экспорта в 2001 году, а также динамика внешней торговли в 1999-2001 гг. представлена в приложении 2.

Когда продавец и покупатель находятся в различных государствах, правовое содержание контрактов обычно регулируется нормами Конвенции ООН о международных договорах купли-продажи, подписанной в Вене 11 апреля 1980 года.

В соответствии с Конвенцией, по международному договору купли-продажи продавец обязуется передать товар в определенном сторонами месте (как правило, международному перевозчику), а покупатель обязуется принять поставку и оплатить стоимость товара.

Традиционно советская доктрина понимала под внешнеторговыми «сделки, в которых хотя бы одна из сторон является иностранным гражданином или иностранным юридическим лицом и содержанием которых являются операции по ввозу из-за границы или вывозу товаров за границу либо какие-нибудь подсобные операции, связанные с вывозом или ввозом товаров». Богуславский М. М. Международное частное право. М., 1989. С. 186.

В качестве экспортеров могут выступать организации-производители, поставляющие собственную продукцию, а также торговые фирмы, реализующие закупленные товары.

На практике многие экспортные контракты строятся на основе унифицированных норм, которые содержат базисные условия поставок - Международных правил толкования торговых терминов Инкотермс. Часто указанный в контракте момент перехода права собственности от продавца к покупателю не совпадает с моментом перехода риска случайной гибели. В результате могут возникнуть разногласия по вопросам налогообложения реализации экспортных товаров и полученных финансовых результатов.

Если договором не определен момент перехода права собственности от продавца к покупателю, то им, по умолчанию, является момент исполнения продавцом своего обязательства по поставке товара, который в свою очередь можно определять в соответствии с положениями Инкотермс. В таблице 6 приведены четыре основных условия поставки, определяемые Инкотермс:

Таблица 6.

Основные условия поставки, определяемые Инкотермс.

----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

| Группа | Условия | Момент перехода права собственности |

| | поставки | |

|----------------------------------|------------------------------|--------------------------------------------------------------------------|

| Е - отгрузка | EXW |Право собственности переходит на|

| | |складе продавца |

|----------------------------------|------------------------------|--------------------------------------------------------------------------|

| F - основные | FCA |Продавец передает товар, прошедший|

| перевозки не | FOB |таможенную очистку, перевозчику в|

| оплачены | FAS |обусловленном месте, то есть несет|

| | |расходы до этого места (право|

| | |собственности переходит в момент|

| | |сдачи товара перевозчику) |

|----------------------------------|------------------------------|--------------------------------------------------------------------------|

| С - основные | CFR |Продавец оплачивает дополнительно или|

| перевозки | CIF |только доставку до определенного|

| оплачены | CPT |пункта, или доставку и страхование|

| | CIP |(право собственности переходит в|

| | |момент сдачи товара перевозчику) |

|----------------------------------|------------------------------|--------------------------------------------------------------------------|

| D - прибытие | DAF |Оплата доставки и при договоренности|

| | DDU |таможенной пошлины (право|

| | DDP |собственности переходит в месте|

| | DES |назначения, а в исключительных|

| | DEQ |случаях - после оплаты|

| | |соответствующих таможенных пошлин) |

----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

В Российской Федерации реализация товаров на экспорт освобождается от уплаты НДС и акцизов. Причем применение этих норм разрешается только собственникам экспортных товаров.

Учет приобретения и реализации экспортных товаров ведется на основании следующих первичных документов:

1) договор купли-продажи (поставки), оказания услуг, накладные, акты, счета-фактуры, свидетельствующие о приобретении сырья, работ, услуг для производства экспортных товаров или свидетельствующие о приобретении готовых товаров для реализации на экспорт;

2) договор купли-продажи с иностранным покупателем;

3) счет-фактура российского продавца;

4) ГТД;

5) транспортные накладные, свидетельствующие о передаче товара перевозчику (международные авиа-, авто-, железнодорожные накладные, коносамент).

Предприятия-производители, являясь собственниками экспортируемой продукции, обычно сами ее отгружают иностранным покупателям. Поэтому в транспортных накладных они указываются как отправители.

Иная ситуация складывается с торговыми организациями. Они приобретают товары у производителей по договору купли-продажи, но сами редко отгружают товар иностранным покупателям. Обычно товары грузятся непосредственно с завода-производителя. При этом во внешнеторговом контракте может быть указано, что грузоотправителем является завод-производитель.

Затем в бухгалтерии торговой организации оформляют накладную с подписями материально ответственных лиц о передаче товара от завода к торговой фирме, хотя фактически товары не передаются, а отгружаются иностранному покупателю.

Кроме этого, в бухгалтерию направляются внешнеторговый контракт, ГТД и транспортные документы. Из этих документов видно, что товар отгружался непосредственно с завода-производителя (указан завод-производитель в качестве отправителя или место отправления - место нахождения завода или его склада).

Необходимо отметить, что и счет-фактура типовой формы, утвержденной постановлением Правительства РФ N 914, не является основанием для оприходования товаров, то есть не может свидетельствовать о переходе права собственности на товары. Счет-фактура в данном случае служит для оплаты поступивших товаров. Это подтверждается и пунктом 2.1.2 Методических рекомендаций по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных письмом Роскомторга от 19 июля 1996 г. N 1-794/32-5.

Кроме того, счет-фактура составляется не только по договору поставки (купли-продажи), но и при заключении договора комиссии. Так, комитент, передавая посреднику товар на реализацию, обязан составить и вручить счет-фактуру комиссионеру.

Следовательно, несмотря на то, что стороны заключили договор поставки (купли-продажи), из сути представленных документов вытекает, что фактически товар от завода-производителя торговой фирме не передавался. Это, в свою очередь, дает основание рассматривать совершенную сделку как договор комиссии на реализацию товаров. Согласно договору комиссии завод выступает как комитент, отгружающий товары, а торговая фирма - как посредник, участвующий в расчетах. Следовательно, возмещение НДС торговой организацией можно признать необоснованным, так как она не является собственником товаров.

Во избежание такой ситуации для подтверждения перехода права собственности на закупленные товары торговой фирме следовало оформлять не накладные, а отгрузочные разнарядки.

Согласно статье 509 Гражданского кодекса, договор поставки (купли-продажи) может предусматривать право покупателя давать поставщику указания об отгрузке товаров получателям, указанным в отгрузочной разнарядке.

Содержание разнарядки определяется договором. Разнарядка составляется в произвольной форме. Обычно в ней указывается: наименование товара, количество, цена, стоимость, наименование получателя и его реквизиты, а также срок поставки и наименование перевозчика, которому поставщик обязан отгрузить товар в соответствии с разнарядкой.

Договором также определяется срок направления разнарядки. Если такой срок не установлен, то разнарядка должна быть направлена поставщику не позднее, чем за тридцать дней до наступления периода поставки.

Если по договору поставки (купли-продажи) товары грузятся в адрес одного и того же получателя, то его наименование и реквизиты, а также порядок сдачи товара перевозчику можно предусмотреть непосредственно в договоре поставки товаров.

При вывозе из Российской Федерации экспортные товары помещаются под таможенный режим "экспорт".

Порядок оформления ГТД в этом режиме изложен в Инструкции, утвержденной приказом ГТК РФ от 16 декабря 1998 г. N 848.

Для таможенного оформления товаров экспортер может также привлечь таможенного брокера. Таможенный брокер оказывает услуги по заполнению ГТД и перечислению таможенных платежей. Фактически таможенный брокер выступает в роли посредника: экспортер перечисляет таможенные платежи на его счет, а затем брокер производит расчеты с таможней.

В настоящее время действует также порядок, согласно которому экспортер для таможенного оформления товаров должен предъявить на таможню зарегистрированные в налоговых органах счета-фактуры, относящиеся к производству (приобретению) и реализации экспортных товаров. Этот порядок закреплен в совместном приказе ГТК и МНС от 21 августа 2001 г. N 830/БГ-3-06/299 "Об усилении таможенного и налогового контроля при декларировании товаров в соответствии с таможенным режимом экспорта" и в совместном письме ГТК РФ N 01-06/1987 и МНС N АС-6-06/51 от 18 января 2002 г.

Для регистрации счетов-фактур экспортеры предъявляют в налоговые органы различные документы, в зависимости от того, является ли экспортер собственником товаров или посредником.

Так, экспортеры - торговые организации представляют в налоговые органы копии счетов-фактур, полученных от поставщиков вывозимых товаров.

Экспортеры, реализующие товары, произведенные из давальческого сырья, регистрируют в налоговой инспекции:

- копии счетов-фактур на приобретение давальческого сырья;

- копии счетов-фактур на оказание услуг по переработке сырья;

- копию договора на оказание услуг по переработке сырья.

На основании этих документов налоговая инспекция выдает справку, в которой указывает количество экспортируемых товаров, полученных в результате переработки, и подтверждает, что экспортер является собственником этих товаров.

Организации, экспортирующие товары собственного производства, предъявляют документы, подтверждающие, что производство вывозимых товаров относится к их основному виду деятельности. Такими документами могут быть перечень основных производственных фондов, предназначенных для производства экспортных товаров, и номенклатура выпускаемой продукции. На основании этих документов налоговые органы выдают справку о том, что производство экспортных товаров относится к основному виду деятельности экспортера-производителя. Эта справка действительна в течение трех месяцев.

Если российский экспортер нарушит условия контракта (сроки поставки, условия о количестве и качестве поставленных товаров и т.п.), то это может повлечь незачисление или неполное зачисление экспортной выручки или уплату штрафных санкций, предусмотренных договором с иностранным продавцом.

Чтобы избежать ответственности за нарушение валютного законодательства о порядке зачисления выручки от экспорта или обосновать уплату штрафных санкций в иностранной валюте, необходимо зафиксировать факт нарушения условий контракта.

В качестве документов, подтверждающих неисполнение условий контракта о качестве, количестве и сроках поставки экспортируемых товаров, а также в случаях, если эти товары оказались уничтоженными или поврежденными, когда российская сторона несла риск их случайной гибели, экспортеру следует оформить любой из нижеперечисленных документов:

а) акт приемки (рекламационный акт), составленный получателем товаров с участием представителя Экспортера и (или) компетентного представителя незаинтересованной организации в соответствии с законодательством, распространяющимся на контракт.

К рекламационному акту должны прилагаться другие документы, например, коммерческие акты, акты о вскрытии контейнеров, заключения нейтральной лаборатории о результатах осмотра и испытания товаров, копии транспортных документов (при просрочке отгрузки экспортируемого товара), а также копия документа, удостоверяющего право компетентного представителя незаинтересованной организации на участие в приемке товаров;

б) письменное подтверждение российских торгово-промышленных палат, которые на основании статьи 12 Закона РФ N 5340-1 "О торгово-промышленных палатах в Российской Федерации" имеют право проводить по поручению российских и иностранных предприятий экспертизы, контроль качества, количества и комплектности товаров.

в) письменное подтверждение иностранных торгово-промышленных палат и иных иностранных организаций, уполномоченных осуществлять экспертизу и контроль качества, количества и комплектности товаров;

г) приговор, решение или определение судебных и других правомочных органов.

При неисполнении условий контракта вследствие действия непреодолимой силы документом, подтверждающим нарушение условий контракта, является сертификат, выдаваемый Торгово-промышленной палатой Российской Федерации, которая, согласно пункту 3 статьи 15 Закона РФ N 5340-1 "О торгово-промышленных палатах в Российской Федерации", свидетельствует обстоятельства форс-мажора в соответствии с условиями внешнеторговых сделок и международных договоров Российской Федерации.

В Приложении 3 приведен состав коммерческих расходов у экспортера в соответствии с условиями поставки Инкотермс.

Товары, отгруженные за пределы Российской Федерации, оформляются в таможенном режиме "экспорт". В отношении экспортных товаров на таможне обычно уплачивают:

- таможенный сбор в рублях (0,1% от таможенной стоимости) - код платежа 10;

- таможенный сбор в валюте (0,05% от таможенной стоимости) - код платежа 11;

- таможенную пошлину для отдельных видов товаров (ставка определяется в зависимости от вида товаров) - код платежа 25.

При этом таможенные платежи рассчитываются от таможенной стоимости товаров. По общему правилу, таможенная стоимость вывозимых товаров складывается из цены сделки, фактически уплаченной или подлежащей уплате за вывозимый товар, и расходов по доставке товаров до таможенной границы Российской Федерации, если ранее эти расходы не были включены в цену сделки. Фактически таможенная стоимость вывозимых товаров представляет собой цену на условиях поставки FOB - российский порт или DAF-граница Российской Федерации.

Как видно, таможенная стоимость товаров может быть выше или ниже их фактурной стоимости. Но в любом случае она должна подтверждаться соответствующими первичными документами.

В соответствии с пунктом 3 статьи 248 НК РФ при исчислении налога на прибыль доходы, выраженные в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами, выраженными в рублях. При этом доходы в иностранной валюте пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка РФ, установленному на дату признания этих доходов.

Реализация товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, облагается по нулевой налоговой ставке, а НДС, уплаченный при производстве (приобретении) этих товаров, подлежит вычету при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Указанные положения не распространяются на реализацию товаров в республику Беларусь, а также на реализацию нефти, включая стабильный газовый конденсат, природного газа, которые экспортируются на территории государств - участников СНГ.

Реализация товаров в республику Беларусь облагается НДС по ставкам, установленным для реализации товаров внутри Российской Федерации. При этом НДС, уплаченный при производстве (приобретении) этих товаров, подлежит вычету на общих основаниях.

Рассмотрим порядок применения нулевой налоговой ставки в случае экспорта товаров, освобожденных от НДС в соответствии с пунктом 3 статьи 149 НК РФ.

Пункт 5 статьи 149 НК РФ запрещает организации отказываться от налогового освобождения в зависимости от того, кто является покупателем.

Поэтому если организация пользуется льготами, предусмотренными пунктом 3 статьи 149, то и реализация указанных товаров на экспорт не подлежит налогообложению даже по ставке 0 процентов. Соответственно и НДС, уплаченный при производстве (закупке) таких товаров, не возмещается.

Если же организация возмещает НДС по экспорту необлагаемых товаров, то ей следует отказаться от применения этой льготы при реализации товаров внутри Российской Федерации.

Возмещение НДС, относящегося к экспорту, производится в течение трех месяцев, считая со дня представления отдельной налоговой декларации. В течение указанного срока налоговый орган производит проверку обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении.

Если налоговым органом принято решение об отказе (полностью или частично) в возмещении НДС, он обязан представить налогоплательщику мотивированное заключение не позднее 10 дней после вынесения решения.

Если решение об отказе не принято и (или) экспортеру не представлено мотивированное заключение, то налоговый орган обязан принять решение о возмещении суммы НДС и уведомить об этом организацию в течение десяти дней.

При этом решение о возмещении НДС принимает налоговый орган по месту постановки экспортера на учет, если сумма возмещаемого налога не превышает 5 млн. рублей, а также в случаях возмещения НДС традиционным экспортерам независимо от суммы налога.

Возмещение НДС производится в следующем порядке.

В случае наличия недоимки и пени по НДС, недоимки и пени по иным налогам и сборам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, они подлежат зачету в первоочередном порядке по решению налогового органа.

Налоговые органы производят указанный зачет самостоятельно и в течение 10 дней сообщают о нем экспортеру.

При отсутствии недоимки и пени по НДС, недоимки и пени по иным налогам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, суммы, подлежащие возмещению, засчитываются в счет текущих платежей по НДС и (или) иным налогам и сборам, подлежащим уплате в тот же бюджет, а также по налогам, уплачиваемым в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, либо подлежат возврату экспортеру по его заявлению.

Решение о возврате должно быть принято налоговым органом в течение трех месяцев со дня представления отдельной налоговой декларации и в тот же срок направлено в органы федерального казначейства.

Возврат сумм осуществляется органами федерального казначейства в течение двух недель после получения решения налогового органа.

При нарушении установленных сроков на сумму, подлежащую возврату налогоплательщику, начисляются проценты исходя из ставки рефинансирования Центрального банка РФ.

Не подлежит налогообложению реализация подакцизных товаров, помещенных под таможенный режим экспорта (подп.4 п.1 ст.183 НК РФ). Причем применение этой нормы возможно лишь при ведении и наличии отдельного учета операций по производству и реализации таких подакцизных товаров.

Освобождение от налогообложения представляется только при вывозе подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта непосредственно налогоплательщиком - производителем этих товаров, а также собственником нефтепродуктов, выработанных из собственного сырья по договору о переработке нефти с нефтеперерабатывающим заводом.

Экспортер может не уплачивать акциз при представлении в налоговый орган поручительства банка или банковской гарантии. Такое поручительство (банковская гарантия) должно предусматривать обязанность банка уплатить сумму акциза и соответствующую пеню в случаях непредставления экспортером в установленном порядке документов, подтверждающих факт экспорта.

При отсутствии поручительства банка (банковской гарантии) экспортер уплачивает акциз в соответствии с общим порядком, предусмотренным для операций по реализации подакцизных товаров на территории Российской Федерации.

Уплаченные суммы акциза и соответствующая пеня впоследствии подлежат возврату при условии представления в налоговые органы документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров.

Российские производители и торговые организации наряду с экспортными поставками могут осуществлять также деятельность по реализации товаров внутри Российской Федерации. Следует отметить, что НК РФ не содержит прямого требования ведения раздельного учета товаров, реализуемых на экспорт и реализуемых внутри Российской Федерации.

Однако в случае реализации товаров как внутри Российской Федерации, так и на экспорт применяются различные налоговые ставки. Таким образом, для правомерного применения нулевой налоговой ставки по НДС по экспортным товарам организация должна обеспечить отдельный учет стоимости реализуемых экспортных товаров.

Экспорт работ и услуг.

Учет производства и реализации услуг на экспорт ведется так же, как и производство и реализация услуг внутри Российской Федерации.

При исчислении налога на прибыль доходы, выраженные в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами, выраженными в рублях (п.3 ст.248 НК РФ). При этом доходы в иностранной валюте пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка РФ, установленному на дату признания этих доходов.

Для организаций, ведущих налоговый учет "по начислению", датой признания доходов от реализации работ и услуг является день подписания акта выполненных работ. Поэтому валютная выручка подлежит пересчету по курсу ЦБ РФ на дату подписания акта. Для организаций, ведущих налоговый учет "по оплате", датой признания дохода в иностранной валюте является день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу организации.

С точки зрения налогового законодательства можно выделить два вида услуг, оказываемых иностранным организациям:

1) экспортные услуги, по которым предусмотрено применение нулевой налоговой ставки;

2) услуги, место реализации которых находится вне территории Российской Федерации.

Перечень услуг, относящихся к первой группе, строго ограничен. Эти услуги перечислены в пункте 1 статьи 164 НК РФ. К ним относятся:

1) работы и услуги по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы Российской Федерации товаров и импортируемых в Российскую Федерацию товаров, выполняемые российскими перевозчиками, и иные подобные работы и услуги;

2) работы и услуги по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем;

3) работы и услуги, непосредственно связанные с перевозкой (транспортировкой) через таможенную территорию Российской Федерации товаров, помещенных под таможенный режим транзита;

4) услуги по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории Российской Федерации, при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов;

5) работы и услуги, выполняемые (оказываемые) непосредственно в космическом пространстве, а также комплекс подготовительных наземных работ (услуг), технологически обусловленный и неразрывно связанный с выполнением работ (оказанием услуг) непосредственно в космическом пространстве.

В свою очередь для каждого вида услуг в статье 165 НК РФ установлен перечень документов, который дает право на применение по этим услугам нулевой налоговой ставки и налоговых вычетов:

1) контракты (или их копии);

2) выписки банка (или их копии), подтверждающие зачисление выручки от оказания этих услуг;

3) ГТД и товаросопроводительные документы или их копии (для перевозки грузов в международном и транзитном сообщении, переработки товаров);

4) реестры международных перевозочных документов или их копии (для услуг по перевозке пассажиров и багажа);

5) акты выполненных работ или их копии (для услуг, оказанных в космическом пространстве).

Одновременно с указанными документами должна быть представлена налоговая декларация по налоговой ставке 0 процентов. Порядок возмещения НДС, относящегося к производству экспортных работ и услуг, аналогичен порядку возмещения НДС экспортерам товаров. Проблемы организации раздельного учета НДС по работам и услугам сходны с проблемами организации раздельного учета НДС по экспортным товарам.

По окончании отчетного периода, в котором организация получит выручку от экспортных услуг и соберет полный пакет документов, предусмотренных в статье 165 НК РФ, в налоговые органы представляется отдельный расчет по НДС по ставке 0 процентов. К декларации прикладываются также:

- контракты с экспортерами на осуществление погрузочно-разгрузочных работ;

- выписки банка, подтверждающие фактическое поступление выручки от экспортеров;

- копии коносаментов с отметкой таможенного органа в морском порту, подтверждающие фактический вывоз обслуживаемых товаров.

Кроме экспортных услуг, выделяют также услуги, реализованные вне территории РФ.

Место реализации услуг определяется в соответствии со статьей 148 НК РФ.

Напоминаем, что место реализации услуг в зависимости от их вида определяется:

- по месту нахождения недвижимого имущества, если услуги связаны с этим имуществом;

- по месту нахождения движимого имущества, если услуги связаны с этим имуществом;

- по месту фактического оказания услуг, - в отношении услуг в сфере культуры, спорта, отдыха;

- по месту экономической деятельности покупателя в отношении консалтинговых, инжиниринговых и прочих услуг;

- по месту экономической деятельности организации, выполняющей услуги (для остальных услуг);

- по месту реализации основных работ, услуг.

Подтверждением места реализации услуг являются контракты, счета, акты выполненных работ (оказанных услуг) и прочие документы.

Если в соответствии с установленным порядком место реализации услуг находится вне территории Российской Федерации, то оборот по их реализации не облагается НДС. Если за услуги, реализуемые за пределами РФ, получен аванс, то с суммы аванса НДС не удерживается.

При этом НДС, уплаченный при производстве и реализации таких услуг, к вычету не принимается, а в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 170 НК РФ включается в стоимость приобретенных товаров, работ, услуг, в том числе основных средств и нематериальных активов. В приложении 3 приведены виды нарушений, наиболее часто допускаемых экспортерами, и ответственность за их совершение.

2.2. Налогообложение импортных операций

Международные договора купли-продажи товаров регулируются, как правило, нормами Конвенции о договорах международной купли-продажи товаров, подписанной в Вене 11 апреля 1980 года.

В соответствии с Конвенцией по договору купли-продажи продавец обязуется передать товар в определенном сторонами месте (как правило, международному перевозчику), а покупатель обязуется принять поставку и оплатить стоимость товара.

Первичными документами, на основании которых отражается передача товаров и их оприходование, являются:

1) договор купли-продажи;

2) счет (инвойс) иностранного продавца;

3) транспортные накладные, свидетельствующие о передаче товара перевозчику (международные авиа-, авто-, железнодорожные накладные, коносамент);

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6